1.
Resumen de las consultas
La Dirección General de Tributos ha emitido las Consultas
V1147-15 y V1148-15, ambas de 13 de abril de 2015, sobre la tributación en IRPF,
en IVA y en IAE de los socios de sociedades que prestan servicios a las mismas,
teniendo en cuenta la nueva redacción que la Ley 26/2014 da al artículo 27 de
la Ley del IRPF.
DGT V1147-15
Se refiere a un socio de una sociedad que se dedica a la
venta al por mayor y al por menor de diferentes tipos de bienes, desarrollando
el socio la dirección de la comercialización, diseño de producción y tareas
administrativas, cobrando una nómina fija. El Centro Directivo entiende lo
siguiente:
Respecto al IRPF: con independencia de la naturaleza
laboral o no de la relación socio-sociedad y del régimen de afiliación a la
Seguridad Social, debe considerarse que los rendimientos satisfechos al socio
por el desarrollo de las actividades empresariales que constituyen el objeto de
la sociedad tienen la naturaleza de rendimientos del trabajo establecidos en el
artículo 17.1 de la ley del IRPF, porque el socio no ordena por cuenta propia
medios de producción y recursos humanos con la finalidad de intervenir en la
producción o distribución de bienes o servicios.
En lo atinente al IVA: el requisito esencial para
analizar si los servicios están sujetos a este impuesto, es el carácter
independiente con el que se desarrolla una determinada actividad económica. Así
pues, como en el caso examinado la titularidad o el derecho de uso de los activos
principales para el ejercicio de la actividad de la misma recae en la propia
entidad, el socio queda excluido del ámbito de aplicación del IVA, puesto que
no ordena medios propios.
Por lo que se refiere al IAE, en la misma línea que en
IVA, se concluye que el socio del caso consultado no realiza una actividad
económica sujeta al IAE porque no cumple el requisito de ordenar medios de
producción y/o recursos humanos.
DGT V1148-15
Se refiere a un abogado, socio de una sociedad cuyo
objeto social es la asesoría de empresas, en la que el socio presta servicios
de abogacía, cotizando a la Seguridad Social por el RETA. La Dirección General
contesta lo siguiente:
En cuanto al IRPF, como es sabido, a partir de 2015, según
el artículo 27.1, los servicios prestados por un socio a su sociedad se
califican como provenientes de una actividad profesional cuando puedan
clasificarse como profesionales según las Tarifas del IAE (puedan encuadrarse
en la Sección Segunda de las mismas) y, además, el socio esté dado de alta en
el RETA o en una mutualidad alternativa al mismo.
En esta consulta se aclara que el ámbito subjetivo al que
se aplica este precepto es el de prestaciones de servicios profesionales por
los socios de sociedades que, a su vez, realizan actividades profesionales
(sean sociedades profesionales de la ley 2/2007 u otras cuyo objeto social
comprenda servicios profesionales), y no se aplica si la actividad de la
sociedad no pudiera calificarse como profesional, ello independientemente de
que las sociedades se tengan que matricular siempre en la Sección primera del
IAE.
Asimismo se aclara que se entienden incluidos en los
servicios profesionales que presta el socio las tareas comercializadoras,
organizativas, o de dirección de equipos, y los servicios internos prestados a
la sociedad dentro de dicha actividad profesional.
Respecto a la sujeción o no al IVA de los servicios prestados por estos socios que, en virtud de lo dispuesto en la ley del IRPF, los han de calificar en este último tributo como profesionales, el Órgano Directivo expresa en síntesis lo siguiente:
- La sujeción al IVA es
independiente de la calificación de los servicios en el IRPF.
- La sujeción al IVA de los
servicios prestados se producirá si la actividad se ejerce con carácter
independiente, según la jurisprudencia comunitaria.
- Para apreciar si dicho
ejercicio se produce con carácter independiente habrá que sopesar 3
aspectos:
o
Las
condiciones de trabajo, dentro de las que principalmente habrá que examinar 2 indicios:
si existe o no subordinación, y no existirá cuando el socio organice los medios
personales y materiales necesarios para el ejercicio de la actividad; y la
integración o no del socio en la estructura organizativa de la sociedad.
o
La
remuneración: si el socio soporta el riesgo económico o no.
o
La
responsabilidad contractual frente a los clientes.
Finalmente concluye que en caso de que los activos
principales para el ejercicio de la actividad se encuentren en sede de la
sociedad, los servicios que prestan los socios quedarán excluidos del ámbito
del IVA, en la medida en que estos no ordenen medios.
Y en caso de que la titularidad o el derecho de uso de
los activos principales no correspondan a la sociedad, habrá que analizar cada
caso concreto y tener en cuenta todas las circunstancias concurrentes para
determinar si existe o no ejercicio independiente de una actividad económica.
La relación será laboral si en las condiciones acordadas entre el socio y la
sociedad el profesional se somete a los criterios organizativos, su
remuneración no depende de los resultados y la responsabilidad de la actividad
es de la sociedad. Si no concurren estas condiciones, los servicios prestados
por el socio estarán sujetos al IVA.
Por último, respecto al IAE, en la misma línea que la
expresada en IVA, se considera que habrá que examinar cada caso en concreto
para determinar si se cumple el requisito de la ordenación por cuenta propia de
medios de producción y recursos humanos que es lo que determina el ejercicio
independiente y la consiguiente sujeción al IAE.
2.
Conclusiones del Servicio de
Estudios del REAF-REGAF
ü
Socios
de sociedades con objeto social empresarial:
·
IRPF:
en principio, y salvo que el socio ordene medios de producción y/o recursos
humanos, independientemente del régimen de afiliación a la Seguridad Social,
los rendimientos satisfechos por la sociedad al socio por el desarrollo de las
actividades de la sociedad se calificarán como rendimientos del trabajo.
·
IVA:
si los activos principales para el ejercicio de la actividad de la sociedad
están en ella, los servicios prestados por el socio a la sociedad no estarán
sometidos a IVA.
·
IAE:
si el socio no ordena medios materiales y/o humanos no es sujeto pasivo del
IAE.
ü
Socios
profesionales de sociedades con objeto social profesional:
·
IRPF:
si los servicios prestados por el socio a la sociedad y por esta a terceros se
pueden encuadrar en la sección segunda del IAE (con independencia del epígrafe
en el que se haya de matricular esta última) y el socio cotiza a la Seguridad
Social en el RETA o en una mutualidad alternativa, los servicios se califican
como actividad profesional. En caso contrario se califican como rendimientos
del trabajo.
·
IVA:
para calificar al socio como sujeto pasivo o no habrá que analizar si la
actividad la realiza con carácter independiente o no, para lo que es preciso
sopesar los indicios de las condiciones
de trabajo, remuneración y responsabilidad y en concreto:
o
Si
la titularidad de los activos principales para desarrollar la actividad de la
sociedad se encuentran en la sociedad: los servicios que prestan los socios a
la misma no están sujetos al IVA, salvo que estos cuenten también con medios
para desarrollarla (reforzando con un contrato los mencionados indicios).
o
Si
la titularidad de los activos principales no corresponden a la sociedad (por
ejemplo si pensamos que en dicha actividad el activo principal es la
capacitación del socio), habrá que analizar si existe o no ejercicio
independiente:
§ La relación será laboral (no
IVA) si en las condiciones pactadas (convendría tener acuerdo por escrito)
resulta que el profesional se somete a los criterios organizativos de la
sociedad, no percibe una remuneración ligada a resultados y es la sociedad la
que responde ante terceros (aunque el incumplimiento de esta condición no es
concluyente).
§ Llevará IVA en caso contrario.
·
IAE:
si es la sociedad la que ordena medios de producción y/o recursos humanos, el
socio no estará sometido a este impuesto local y viceversa.
3.
Ejemplo
Un despacho profesional ha adoptado la forma de sociedad
limitada y sus socios son A (52% de participación), B (46%) y C (2%),
economistas, cotizan a la Seguridad Social en el RETA, y todos prestan
servicios profesionales al despacho consistentes en los propios de asesoría
fiscal de los clientes del mismo. En el despacho no existe contratado ningún
otro profesional, siendo sus empleados dos personas con la categoría de
administrativos.
El socio A es además administrador, con el cargo
remunerado según los Estatutos. cobrando por ello 30.000 euros al año.
1.- ¿Cómo se calificarán los servicios prestados por los
socios al despacho desde el punto de vista del IRPF?
2.- ¿Estarán sujetos al IVA los servicios prestados por
los socios?
3.- ¿Cómo se valorarán los servicios en el IRPF y en el
Impuesto sobre Sociedades?
4.- ¿Serán deducibles en el Impuesto sobre Sociedades del
despacho las retribuciones de los socios?
Solución
1.- ¿Cómo se calificarán los servicios prestados por los
socios al despacho desde el punto de vista del IRPF?
Según lo dispuesto en el artículo 17.2.e) de la LIRPF,
las retribuciones que percibe el socio A como administrador solo pueden
calificarse como rendimientos del trabajo.
Según el tercer párrafo del art. 27.1 de la LIRPF, los
servicios profesionales prestados por los socios profesionales a la sociedad
con objeto social profesional, al encuadrarse entre los de la Sección 2ª de las
Tarifas del IAE y cotizando en el RETA, necesariamente tienen que calificarse
como rendimientos de actividades profesionales.
2.- ¿Estarán sujetos al IVA los servicios prestados por
los socios?
Podemos hacer dos hipótesis:
Primera.- Los activos principales para desarrollar la
actividad de la sociedad son de la persona jurídica.
En ese caso, los servicios que prestan los socios a la
sociedad no están sujetos a IVA, salvo que estos cuenten también con medios
para desarrollarla. Por lo tanto si queremos que se sometan al IVA podremos
defender esta tesis reforzándola con un acuerdo socio-sociedad en el que se
estipulen notas como la libertad de organización de su trabajo, remuneración en
función del resultado y responsabilidad en los asuntos que lleve cada socio.
Segunda.- Los activos principales para desarrollar la
actividad no corresponden a la sociedad, ya que son servicios personalísimos y
lo esencial es la capacitación de los socios.
En principio los servicios estarían sometidos al IVA,
excepto que en el acuerdo socio-sociedad se haya pactado sometimiento a la
estructura organizativa de la sociedad, que las retribuciones no se perciben
principalmente según resultados y que la responsabilidad ante terceros la tiene
el despacho, en cuyo caso no estarían sujetos.
3.- ¿Cómo se valorarán los servicios en el IRPF y en el
Impuesto sobre Sociedades?
La valoración de los servicios del socio A a la sociedad,
como administrador, según lo dispuesto en el art. 18.2.b) de la LIS se
valorarán según la contraprestación, sin que pueda ser cuestionado el valor de
mercado.
Por lo que respecta a los servicios profesionales de los
socios A y B estaremos ante operaciones vinculadas que habrá que valorar al
valor normal de mercado. No obstante, si se cumplen los requisitos del apartado
6 del artículo 18 de la LIS, lo pactado no podrá ser cuestionado.
En cuanto al socio C, no es persona vinculada a la
entidad porque su participación no llega al 25%, pero la valoración de los
servicios prestados tendrá que tener en cuenta lo dispuesto en el artículo 28.4
de la LIRPF: “cuando medie
contraprestación y esta sea notoriamente inferior al valor normal de mercado de
los bienes y servicios, se atenderá a este último”
4.- ¿Serán deducibles en el Impuesto sobre Sociedades del
despacho las retribuciones de los socios?
En primer lugar, las retribuciones que percibe el socio A
como administrador, si se cumplen los requisitos generales para la deducción de
un gasto, como son la justificación, la contabilización, la imputación con
arreglo a devengo y la correlación con los ingresos, serán deducibles. Está
claro que siendo el cargo remunerado, la retribución del administrador no constituye
una liberalidad.
En segundo lugar, las retribuciones que perciben todos
los socios por la prestación de los servicios profesionales a la sociedad
también serán plenamente deducibles si se cumplen los requisitos de
deducibilidad anteriormente mencionados.
