Mi voto otorga poder de representacion, limitado a programa electoral; y sino preguntas. Debemos siempre avanzar en el perfeccionamiento de la democracia. . .MARCOS JAVIER JIMENEZ . . Esto nos hará más libres . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
jueves, 28 de febrero de 2013
Recopilacion de noticias 27-02-2013
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| 27 - febrero - 2013 | ||||||||
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miércoles, 27 de febrero de 2013
Validez de la representación otorgada por el apoderado de una sociedad a otra persona mediante poder realizado en un documento privado
Validez de la
representación otorgada por el apoderado de una sociedad a otra persona
mediante poder realizado en un documento privado
La cuestión debatida es la validez de la representación otorgada por el
apoderado de la sociedad recurrente a otra persona mediante poder realizado en
un documento privado, en el que consta la firma del representante y la firma
del representado o, por el contrario, sólo es válido el poder otorgado,
conforme al art. 43.2 de la LGT, en documento público, o en documento privado
con firma legitimada notarialmente o comparecencia "apud acta".
Iustel
Considera la Sala que ha de admitirse la validez de la
representación otorgada mediante documento privado, a que se refería el art.
27.3 c) del Reglamento General de Inspección, en el que el designado acepta la
representación y además responde de la autenticidad de la firma otorgada, sin
que ésta exija poder en los términos del art. 43.2 de la LGT. Añade el TS que
ha de entenderse acreditada la representación cuando resulte concluyente de los
propios actos o de la conducta observada por el obligado tributario, no
debiéndose tampoco desconocer que la Ley 24/2001 admite los documentos
normalizados de representación que apruebe la Administración Tributaria o
mediante declaración en comparecencia personal del interesado ante el órgano
administrativo competente.
TRIBUNAL
SUPREMO
Sala de lo Contencioso-Administrativo
Sentencia de 24 de septiembre de 2012
RECURSO DE CASACIÓN Núm: 4959/2011
Ponente Excmo. Sr. RAFAEL FERNANDEZ MONTALVO
En la Villa de Madrid, a veinticuatro de Septiembre de dos
mil doce.
Visto por esta Sección Segunda de la Sala Tercera del
Tribunal Supremo el recurso de casación para la unificación de doctrina n.º
4959/2011, interpuesto por la Procuradora de los Tribunales, Dña. M.ª DEL
CARMEN ORTIZ CORNAGO, en nombre y representación de PELMAR S.A., contra la
sentencia de fecha 11 de Junio de 2009, dictada por la Sala de lo Contencioso-
Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, en el recurso
contencioso administrativo 241/2006, en relación a la impugnación de la
resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de fecha
12 de septiembre de 2001 por la que se desestiman las reclamaciones acumuladas
08/4357/98 y 08/6786/98 en relación a los conceptos tributarios de Impuesto de
Sociedades Ejercicio 1994 y Sanción. Interviene como parte recurrida la
Administración General del Estado, representada por el Abogado del Estado.
ANTECEDENTES
DE HECHO
PRIMERO.- La Sala de lo Contencioso-Administrativo
del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, dictó sentencia de fecha, que
contiene el siguiente fallo: se desestima el recurso contencioso administrativo
número 241/2006 interpuesto por la entidad PELMAR S.A. contra el acto objeto de
esta litis.
SEGUNDO.- Notificada la sentencia, se presentó escrito en
2 de Septiembre de 2009 por la representación procesal de PELMAR S.A., en el
que se solicitaba que previa tramitación del recurso de casación para la
unificación de doctrina, se estimara anulando y casando la sentencia recurrida
y, resolviendo de acuerdo con la doctrina de la sentencia de contraste, se
anule el acta de la Inspección de tributos incoada por el Impuesto de
Sociedades, así como todas las liquidaciones derivadas de la misma en concepto
de cuotas, intereses y sanción.
TERCERO.- La Administración General del Estado, por
escrito de 16 de Octubre de 2009, solicitó que se tuviera por formulada su
oposición a dicho recurso, interesando su desestimación, confirmando la
sentencia recurrida, con expresa imposición de costas a la recurrente.
CUARTO.- Recibidas las actuaciones, por providencia de 22
de junio de 2012, se señaló para votación y fallo el día 19 de septiembre de
2012 en cuya fecha tuvo lugar el referido acto.
Siendo Ponente el Excmo. Sr. D. Rafael Fernandez Montalvo,
Presidente de la Sección
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Se impugna, mediante este recurso de
casación en unificación de doctrina, la sentencia de fecha 11 de Junio de 2009,
dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de Cataluña, en el recurso contencioso administrativo 241/2006.
Dicho recurso se había interpuesto contra la Resolución
del Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña de fecha 12 de
septiembre de 2001 por la que se desestiman las reclamaciones acumuladas
08/4357/98 y 08/6786/98 en relación a los conceptos tributarios de Impuesto de
Sociedades Ejercicio 1994 y Sanción.
La parte recurrente plantea la unificación de doctrina en
relación a la primera de las alegaciones planteada en su recurso, y que fue
rechazada por la sentencia recurrida, y que hacía referencia a la falta de
legitimación del representante con el que se llevaron a cabo las actuaciones
inspectoras y quien suscribió el acta de conformidad.
La parte recurrente cita como sentencias de contrate las
dictadas por la Sala de lo Contencioso de la Audiencia Nacional dictadas en los
siguientes recursos:
- Sentencia de la Sección sexta de fecha 23 de Febrero de
2007 en el recurso 223/2005. El concepto era intereses de demora y sanción en
relación al IVA de los ejercicios 1992, 1993 y 1994.
- Sentencia de la Sección cuarta de fecha 20 de Septiembre
de 2006 en el recurso 94/205. El concepto era IRPF correspondiente a los
ejercicios 1991, 1993, 1994, 1995.
Considera la parte recurrente que en ambos casos se
estimaron sus pretensiones anulándose las liquidaciones que los documentos en
que constaba la representación eran documentos privados sin membrete ni
legitimación de firmas y tampoco otorgado por la Administración y ello como
constaba en el último de los fundamentos de cada una de las sentencias citadas
como de contraste. También se citaron otras sentencias que seguían el mismo
criterio, entre ellas la dictada por esta Sala con fecha 10 de Junio de 2005
recaída en el recurso de casación para unificación de doctrina numero
4314/2000.
SEGUNDO.- El recurso de casación para la unificación de
doctrina, regulado en la Sección Cuarta, Capítulo III, Título IV ( arts. 96 a
99) de la Ley procesal de esta Jurisdicción, se configura como un recurso
excepcional y subsidiario respecto del de casación propiamente dicho, que tiene
por finalidad corregir interpretaciones jurídicas contrarias al ordenamiento
jurídico, pero sólo en cuanto constituyan pronunciamientos contradictorios con
los efectuados previamente en otras sentencias específicamente invocadas como
de contraste, respecto de los mismos litigantes u otros en idéntica situación
y, en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones sustancialmente iguales.
"Se trata, con este medio de impugnación, de potenciar la seguridad
jurídica a través de la unificación de los criterios interpretativos y
aplicativos del ordenamiento, pero no en cualquier circunstancia, conforme
ocurre con la modalidad general de la casación -siempre que se den, desde
luego, los requisitos de su procedencia-, sino "sólo" cuando la inseguridad
derive de las propias contradicciones en que, en presencia de litigantes en la
misma situación procesal y en mérito a hechos, fundamentos y pretensiones
sustancialmente iguales, hubieran incurrido las resoluciones judiciales
específicamente enfrentadas... No es, pues, esta modalidad casacional una forma
de eludir la inimpugnabilidad de sentencias que, aun pudiéndose estimar
contrarias a Derecho, no alcancen los límites legalmente establecidos para el
acceso al recurso de casación general u ordinario, ni, por ende, una última
oportunidad de revisar jurisdiccionalmente sentencias eventualmente no
ajustadas al ordenamiento para hacer posible una nueva consideración del caso
por ellas decidido. Es, simplemente, un remedio extraordinario arbitrado por el
legislador para anular, sí, sentencias ilegales, pero sólo si estuvieran en
contradicción con otras de Tribunales homólogos o con otras del Tribunal
Supremo específicamente traídas al proceso como opuestas a la que se trate de
recurrir" (S.15-7-2003).
Esa configuración legal del recurso de casación para la
unificación de doctrina determina la exigencia de que en su escrito de
formalización se razone y relacione de manera precisa y circunstanciada las
identidades que determinan la contradicción alegada y la infracción legal que
se imputa a la sentencia (art. 97).
Por ello, como señala la sentencia de 20 de abril de 2004,
"la contradicción entre las sentencias aportadas para el contraste y la
impugnada debe establecerse sobre la existencia de una triple identidad de
sujetos, fundamentos y pretensiones. No cabe, en consecuencia, apreciar dicha
identidad sobre la base de la doctrina sentada en las mismas sobre supuestos de
hecho distintos, entre sujetos diferentes o en aplicación de normas distintas
del ordenamiento jurídico.
Si se admitiera la contradicción con esta amplitud, el
recurso de casación para la unificación de doctrina no se distinguiría del
recurso de casación ordinario por infracción de la jurisprudencia cuando se
invocara la contradicción con sentencias del Tribunal Supremo. No se trata de
denunciar el quebrantamiento de la doctrina, siquiera reiterada, sentada por el
Tribunal de casación, sino de demostrar la contradicción entre dos soluciones
jurídicas recaídas en un supuesto idéntico no sólo en los aspectos doctrinales
o en la materia considerada, sino también en los sujetos que promovieron la
pretensión y en los elementos de hecho y de Derecho que integran el presupuesto
y el fundamento de ésta.".
Este mismo criterio resulta de sentencias recientes de
esta Sala como la dictada con fecha 23 de Enero de 2012 (Rec. 2105/2011 ).
TERCERO.- La sentencia impugnada recoge el siguiente
razonamiento en su Fundamento jurídico Segundo para justificar la validez de la
representación otorgada como fundamento de la confirmación de la resolución
recurrida ““ Al folio 7 consta un escrito suscrito por el apoderado de la
entidad recurrente que autoriza a la persona que efectivamente intervino en las
actuaciones para que en relación al Impuesto sobre sociedades 1991-1995, entre
otros pueda firmar "cuantas diligencias y actas extienda la
Inspección".
Aparece cumplido, pues, el requisito de suficiencia de la
representación.
Y en cuanto a la forma, si bien no es documento público
notarial, privado con firma legitimada por notario, ni fue otorgado ante
funcionario, esta Sala y sección mantiene el criterio de atribuir eficacia
representativa al documento extendido en la forma en que consta en las
actuaciones, que se expresa entre otras muchas, en la sentencia n.º 701 de 26 de
julio de 2008, recaída en recurso 1034/04, ““. A continuación transcribe
algunos párrafos de esta sentencia que se remite a otras como la dictada por el
Tribunal Supremo en recuso de casación para unificación de doctrina de fecha 10
de junio de 2005.
Las sentencias de contraste, sin embargo, tratan la misma
cuestión de la legitimación del representante de la empresa ahora recurrente;
la sentencia dictada por la Sección sexta de la Sala de lo Contencioso de la
Audiencia Nacional en el recurso 94/2005 afirmó que ““el documento obrante al
folio 16 no cumple los requisitos que se contienen en el antedicho artículo
43.2 de la Ley General Tributaria puesto que ni es un documento público, ni un
documento privado legitimado por notario, ni por comparecencia ante el órgano
administrativo competente, y con ello que el motivo de oposición debe
prosperar, atendido que no es de apreciar el supuesto del artículo 27.3.b) del
citado Reglamento General de Inspección ““. En parecido sentido, la sentencia
dictada por la Sección sexta de la misma Sala en el recurso 223/2005 afirmó que
““ Pues bien, el documento en el que la Administración afirma la existencia de
representación, es privado y sin membrete, sin legitimación de firma por
notario, ni consta otorgado ante la Administración. Tal documento no cumple, a
juicio de la Sala, los requisitos que se contienen en el antedicho artículo
43.2 de la Ley General Tributaria puesto que ni es un documento público, ni un
documento privado legitimado por notario, ni por comparecencia ante el órgano
administrativo competente”“.
CUARTO.- Sobre la cuestión relativa a la interpretación
que deba darse al articulo 43.2 de la Ley General Tributaria en relación a la
forma de acreditar la representación, existe una doctrina clara expresada por
esta misma Sala en recientes sentencias como la dictada en el recurso 279/2009
de fecha 20 de Junio de 2011 y la dictada en el recurso de casación para
unificación de doctrina 168/2008 de fecha 1 de Diciembre de 2011. Ambas se
refieren, a su vez, a la dictada en el recuso 4763/2006 de fecha 19 de
Septiembre de 2009 en la que se resuelve sobre la suficiencia del apoderamiento
suscrito en documento administrativo simple y en la que se analiza precisamente
nuestra sentencia de 10 de Junio de 2005, citada de contraste, llegando a la
siguiente conclusión que obligará a la desestimación del presente recurso de
casación para unificación de doctrina
““Esta sentencia fue dictada en un recurso de casación
para unificación de doctrina en relación a una liquidación derivada de un acta
de conformidad por el Impuesto sobre Sociedades suscrita por una persona
actuando en nombre y representación de la sociedad en virtud de poder otorgado
por ésta.
La Sala, frente al criterio de la sentencia impugnada, que
había mantenido la validez de la representación otorgada a quien firmó el acta
de conformidad en nombre de la recurrente, al no poder considerarse como una
renuncia de derechos ni como un desistimiento, comienza recordando la doctrina
de esta Sala y Sección de 12 de febrero de 1996, que exigió para suscribir las
actas de conformidad la necesidad de acreditar válidamente la representación de
la persona con que se entienden las actuaciones inspectoras, como establecía el
art. 27.3 del Reglamento General de Inspección, así como la relativa que
declara que la firma de un acta de conformidad no puede reputarse acto de mero
trámite, único para el que la Ley General Tributaria presumía la representación
( sentencias 7 y 21 de mayo de 1994, 18 de octubre de 1995 y la ya citada de 12
de febrero de 1996 ).
A continuación reitera la exigencia de una representación
expresa para la firma de las actas de conformidad, sin que pueda presumirse que
tal representación existe.
Ahora bien, una cosa es la afirmación anterior sobre que
sea necesaria una representación expresa para la firma de las actas de
inspección y otra bien distinta es que tal representación deba necesariamente
contenerse en documento público o bien en documento privado con firma
legitimada notarialmente. Esta exigencia no fue establecida por la Sala, por lo
que ha de partirse de la validez de la representación otorgada mediante
documento privado a que se refería el art. 27.3.c) del Reglamento General de
Inspección en el que el designado acepta la representación y además responde de
la autenticidad de la firma otorgada.
Debemos significar que esta Sala al examinar la validez
del Reglamento General de Inspección, en la sentencia de 22 de enero de 1993,
solo anuló el inciso final del apartado 1 del art. 27, no cuestionándose la
validez de los demás apartados.
También conviene resaltar que la sentencia de 26 de
noviembre de 1997 admitió como modo válido de conferir la representación para
intervenir en las actas el documento privado a que se refería el art. 27.3c)
del Reglamento, estableciendo que la firma no exige poder en los términos del
apartado 43.2 de la Ley General Tributaria, sin que, en modo alguno, la
sentencia de 10 de junio de 2005 pueda interpretarse de forma distinta.
Asimismo, la sentencia de 30 de noviembre de 2006 entiende
acreditada la representación cuando resulte concluyente de los propios actos o
de la conducta observada por el obligado tributario, no debiéndose tampoco
desconocer que la Ley 24/2001, de 28 de diciembre, admite los documentos
normalizados de representación que apruebe la Administración Tributaria o
mediante declaración en comparecencia personal del interesado ante el órgano
administrativo competente, criterio que se mantiene en el art. 46 de la vigente
Ley General Tributaria ““.
La sentencia de 13 de julio de 2009 dictada en el recurso
2237/2006 también se remitió a lo dicho por la anterior sentencia dictada en el
recurso 4763/2006 y llegó a la conclusión de que ““ Procede desestimar el
motivo, al ser suficiente el apoderamiento suscrito en documento administrativo
simple.”“
Por lo tanto, y aunque una vez examinadas las sentencias
de contraste, efectivamente, antes situaciones sustancialmente iguales a la que
describe la que es objeto de este recurso, llegan a conclusiones diferentes y
siendo por ello admisible el recurso, sin embargo debemos desestimarlo, al ser
sólida y contundente la más reciente jurisprudencia de la Sala en favor de la
tesis mantenida en la sentencia que se combate, tal como hemos visto en la
jurisprudencia citada en el presente fundamento jurídico.
QUINTO.- Razonamientos los anteriores plenamente
aplicables al supuesto de autos y que debe llevarnos a desestimar el recurso de
casación para unificación de doctrina, lo que determinará la imposición de las
costas a la entidad recurrente en cumplimiento de lo dispuesto en el art. 93.5,
en relación con el art. 139, ambos de la LJCA.
La Sala, haciendo uso de la facultad reconocida en el
artículo 139.3 de la LJCA, señala 3.000 euros como cuantía máxima de los
honorarios del Letrado, a los efectos de las referidas costas.
Por lo expuesto, en nombre del Rey y en el ejercicio de la
potestad de juzgar que, emanada del Pueblo español, nos confiere la
Constitución.
FALLAMOS
Que debemos desestimar y desestimamos el recurso
de casación para la unificación de doctrina, interpuesto por la representación
procesal de PELMAR S.A., contra la sentencia de fecha 11 de Junio de 2009,
dictada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de
Justicia de Cataluña, en el recurso contencioso administrativo 241/2006,
sentencia que queda firme; con imposición a la parte recurrente de las costas
causadas, si bien, la Sala, haciendo uso de la facultad que otorga el art.
139.3 de la LRJCA, señala en 3.000 euros la cifra máxima por honorarios de
Letrado de la parte recurrida..
Así por esta nuestra sentencia, que se insertará en la
Colección Legislativa, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y
firmamos Rafael Fernandez Montalvo Juan Gonzalo Martinez Mico Emilio Frias
Ponce Jose Antonio Montero Fernandez Ramon Trillo Torres PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior
sentencia por el Excmo. Sr. Magistrado Ponente D. Rafael Fernandez Montalvo,
estando la Sala celebrando audiencia pública en el mismo día de su fecha, de lo
que, como Secretario, certifico.
El Impuesto sobre Sociedades a entidades dedicadas al arrendamiento de inmuebles sin contar con local afecto ni con persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, considerando inaplicable a las mismas el tipo de las empresas de reducida dimensión
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Nota
de Aviso 7/12
Apreciado
compañero/a,
Como
se están generalizando las liquidaciones por el Impuesto sobre Sociedades a
entidades dedicadas al arrendamiento de inmuebles sin contar con local afecto
ni con persona empleada con contrato laboral y a jornada completa,
considerando inaplicable a las mismas el tipo de las empresas de reducida
dimensión, hemos decidido facilitaros la doctrina y jurisprudencia que se
está manejando (algunos de estos documentos ya los habíamos comentado en la
Revista del REAF):
Como
veréis, los argumentos de los Tribunales Económico-Administrativos regionales
nos pueden servir, perfectamente, para recurrir las liquidaciones que se
puedan practicar y que se están basando en la Resolución del TEAC y en la
Consulta de la DGT que, a su vez, se basa en dicha resolución.
La
Resolución del TEAC se refería a una liquidación realizada a una sociedad
transparente, de mera tenencia de bienes, por el ejercicio 2002, se emitió
para la unificación de criterio, y en ella se consideraba que no procedía la
aplicación del tipo reducido previsto para la empresas de reducida dimensión
(ERD). Argumenta el órgano económico-administrativo que el término “empresa”
está íntimamente ligado al término “cifra de negocios”, denominándose el
propio régimen especial como “Incentivos fiscales para las empresas de
reducida dimensión”.
Acude
el Tribunal a la Real Academia Española de la Lengua para encontrar la
definición de “empresa” como unidad de organización de un conjunto de medios
materiales y personales para la realización de una auténtica actividad
económica para intervenir de forma efectiva en la distribución de bienes o
servicios en el mercado.
Como
la entidad solo había obtenido ingresos derivados de la mera titularidad o
tenencia de elementos patrimoniales aislados, no afectos ni relacionados a
una auténtica actividad económica de carácter empresarial, y como la
finalidad de la norma es estimular fiscalmente la realización de actividades
empresariales por empresas de reducida dimensión que fomenten el ciclo
económico productivo de las empresas y el desarrollo económico, resuelve que
no le es aplicable el tipo reducido de las ERD.
La
Sentencia de la Audiencia Nacional que citamos, sin argumentar demasiado en
este asunto (se dilucidaban otros aspectos del Impuesto), se pronuncia en el
mismo sentido.
La
Consulta V0150-10 establece un criterio basado en la Resolución del TEAC.
En
cuanto a las Resoluciones de los TEAR citados, el de Galicia considera que,
como la liquidación impugnada es del ejercicio
Las
Resoluciones del TEAR de la Comunidad Valenciana emplean casi idéntica
argumentación para entender que sí es aplicable el tipo reducido a un entidad
dedicada al alquiler de inmuebles sin persona y local en los ejercicios 2007,
2008 y 2009:
-La
Administración está interpretando restrictivamente la voluntad del legislador
que, si hubiera querido excluir del tipo reducido a determinadas entidades,
lo habría hecho y habría definido qué se entiende por sociedad de mera
tenencia de bienes.
-No
es aplicable la doctrina del TEAC en Resolución de 29-01-2009 porque fue
emitida respecto de una liquidación del Impuesto sobre Sociedades de
-La
Administración, para no aplicar el tipo reducido argumenta que una entidad de
mera tenencia de bienes no es “empresa”, pero esto no tiene una base fundada
por lo siguiente:
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La aplicación del tipo reducido previsto para las empresas de reducida dimensión a empresas sin infraestructura
El origen de la problemática
que vamos a analizar se encuentra en diversas liquidaciones provisionales
practicadas por los órganos de gestión tributaria, por el Impuesto sobre
Sociedades de los ejercicios 2007 y siguientes, es decir, tras la desaparición
del antiguo régimen especial de sociedades patrimoniales, y en las que se
consideraba que no resultaba aplicable tipo reducido previsto para las empresas
de reducida dimensión (ERD) a sociedades mercantiles, dedicadas al alquiler de
bienes inmuebles de naturaleza urbana (tributando en el Epígrafe 861 IAE) y que
no contaban con la estructura de medios a la que hace referencia el artículo 27
LIRPF para considerar que el arrendamiento en dicho impuesto es una actividad
económica, a saber, disponer de un local destinado en exclusiva a la gestión de
la actividad y de una persona empleada con contrato laboral y a jornada
completa para el desarrollo de la misma.
Los argumentos que usaba la
Administración para apoyar su criterio eran, en esencia, que sin la mínima
ordenación por cuenta propia de medios y factores de producción, materiales o
humanos, no existe una verdadera "empresa”, siendo el beneficio
aplicable exclusivamente a empresas de reducida dimensión, según se intitula el
capítulo correspondiente que reconoce estos beneficios. Invocaban también la
Resolución del TEAC de 29-1-2009 (RG: 00-05106-08) en la
que el Tribunal declaró que no era aplicable el régimen de ERD a una sociedad
sometida al régimen de transparencia fiscal como sociedad de mera tenencia de
bienes, ya que no tenía una actividad empresarial, al derivar sus ingresos de
la mera titularidad de un patrimonio. Finalmente, se hacía constar que la DGT ha optado por este mismo criterio y lo
aplica a las sociedades de alquiler de inmuebles que no tienen persona
contratada ni local afecto para el desarrollo de la actividad, tal y como
resulta de la consulta número V0150-10 , de 2/2/2010. No podemos dejar de
constatar que existen, sin embargo, consultas en sentido contrario, como la
V0614-07, de 23/03/2007, en la que la DGT manifestó: “el hecho de que no se
desarrolle una actividad económica no inhabilita la aplicación del régimen de
ERD en todo aquello que no se exija como requisito el desarrollo o afectación
de tales actividades”.
Esta cuestión fue sometida a
varios TEAR, que decidieron amparar el criterio de los declarantes,
considerando que tales entidades podían aplicar el tipo reducido de ERD. El
mejor ejemplo de estas resoluciones de los TEAR es la resolución de 22/11/11
del TEAR de la Comunidad
Valenciana dictada
en la reclamación 46/6241/11, a la que se refiere la resolución TEAC de
30/05/2012, que estudiaremos después. Los argumentos que utilizaba para
sustentar su criterio el TEAR CV fueron varios. En primer lugar, consideraban
inaplicable la mencionada resolución TEAC de 29/1/2009, pues ésta se refería a
un precepto (artículo 75 LIS, que definía las sociedades transparentes) ya
derogado. Consideraban también que la Administración limitaba el ámbito de
aplicación del artículo 108 TRLIS en función de tipos de actividades, cuando en
ningún momento la Ley limita así dicho ámbito, y donde el legislador no
distingue, no debe distinguir el intérprete. Además, la única condición
subjetiva que exige dicho precepto para aplicar el régimen de ERD es contar con
determinado importe de cifra de negocios, sin referencia a la naturaleza de los
sujetos afectados, y las sociedades de mera tenencia de bienes deben cumplir el
Plan General de Contabilidad, donde se define y determina cómo se calcula el
importe neto de la cifra de negocios, por lo que pueden cumplir dicha
condición. También consideraba que, fiscalmente, el arrendamiento es actividad
económica empresarial sin más condiciones en el IAE y en el IVA, por lo que no
procede invocar el criterio restrictivo del IRPF en el IS, donde no existe
ninguna previsión al respecto. Finalmente se hace constar que la Administración
se basa en que el legislador utiliza la expresión "empresas de reducida
dimensión" y no entidades, cuando para el legislador a efectos del
Impuesto sobre Sociedades, ambos términos son sinónimos(7.3 TRLIS), y además en
el articulado del capítulo, es decir, en los artículos 108 a 114 TRLIS, se
emplea también, en varias ocasiones, la expresión "entidades", y que,
en una interpretación sistemática del precepto y coherente con todo el TRLIS,
la expresión "entidades" debe entenderse a efectos del impuesto como
sinónimo de "sociedades”. De todo ello concluía que resulta improcedente
basarse, para negar un incentivo fiscal, en la definición lingüística de la
expresión utilizada el título de un capítulo que carece de contenido normativo.
Esta cuestión está menos cerrada de lo que pensaría a primera
vista un lector de la TEAC
Como ya hemos adelantado, esta
cuestión se sometió posteriormente al TEAC, al haber promovido contra la citada
resolución del TEAR CV, un recurso de alzada para la unificación de criterio el
DGT. El TEAC ha resuelto la cuestión en resolución de 30/05/2012 (RG:
2398-2012).
En esta resolución desestima el
criterio del TEAR CV, apoyándose en varias consideraciones. La principal de
todas ellas es, sin duda, que mantiene plena vigencia el criterio contenido en
la Resolución del TEAC de 29-1-2009. Decimos que ésta es la principal ya que,
si se razona este hecho, no existe nueva doctrina ni unificación, sino
mantenimiento de lo que ya está vigente y unificado. Los argumentos que ofrece
para ello el TEAC son que el TRLIS no supone una nueva norma en el ordenamiento
jurídico, sino una mera refundición de las normas vigentes, tal y como se
deduce de la autorización para la refundición que dio lugar a dicho texto, y
que además el criterio según el cual “si una entidad no realiza algún tipo de
actividad empresarial o explotación económica, no le pueden ser de aplicación
los beneficios fiscales del régimen especial de las ERD” trasciende al artículo
75 LIS, hoy derogado, y es aplicable a toda entidad sin actividad empresarial
con la LIS y con el TRLIS.
Añade esta resolución que la
consideración por la que se les negó el carácter de “empresa” a tales entidades
para gozar del régimen de ERD es porque además del requisito de no superar un
determinado importe de la cifra de “negocios”, para aplicar el régimen especial
es preciso cumplir otro requisito: que se trate de “empresas”, esto es, que se
trate de entidades que desarrollen actividades empresariales, circunstancia
cuya concurrencia hay que apreciar en cada supuesto. A estos efectos, resulta
lógico traer a colación la normativa del IRPF que fija una estructura mínima
para la actividad empresarial de arrendamiento, lo que además no contradice la
normativa del IVA, que considera empresarios a los arrendadores (5.Uno.d LIVA),
como un supuesto independiente del previsto para los que realizan la ordenación
de los medios materiales y humanos para el ejercicio de actividades (5.Dos
LIVA).
Finalmente, destaca la fortuna
de este criterio del TEAC, que ha sido confirmado por la Audiencia
Nacional en su
sentencia de 23 de diciembre de 2010 (Rec. nº 363/2007), y que ha servido de
base también a numerosas sentencias de TSJ.
En fin, hasta aquí la
exposición, y aunque siempre es difícil una afirmación, a nuestro juicio, esta
cuestión está menos cerrada de lo que pensaría a primera vista un lector de la
TEAC, y no cabe descartar que los TSJ desechen este viejo criterio redivivo del
TEAC.
Javier Bas Soria
Doctor en Derecho.
Profesor del CEF.
Miembro de la ACEF.
Doctor en Derecho.
Profesor del CEF.
Miembro de la ACEF.
Las sociedades de mera tenencia de bienes y, en general, las que no realizan actividad económica alguna no pueden acogerse al régimen especial de Empresas de Reducida Dimensión.
Las
sociedades de mera tenencia de bienes y, en general, las que no realizan
actividad económica alguna no pueden acogerse al régimen especial de Empresas de
Reducida Dimensión.
El Capítulo
XII del Título VII del TRLIS, con sus artículos 108 a 114, regula el régimen de
beneficios fiscales concedidos en este Impuesto a las denominadas Empresas de
Reducida Dimensión, ERD.
Estos
beneficios ofrecen una menor tributación a las empresas encuadradas en esta
categoría permitiéndoles unos mayores gastos fiscales por amortizaciones, por
créditos dudosos y, sobre todo, aplicando unos tipos de gravamen reducidos
respecto de los generales del Impuesto.
La
determinación del marco de referencia que define las sociedades que se incluyen
en esta categoría ha sido objeto de numerosas modificaciones; unas veces
para "actualizar" la cifra límite que fija la frontera de la
ERD: el importe neto de la cifra de negocios; otras para cambiar el concepto del
perímetro empresarial cuya cifra de negocios conjunta tiene que considerarse a
estos efectos cuando la sociedad pertenece a un grupo
mercantil
El recurso de
alzada que aquí resuelve el Tribunal Económico-Administativo Central en Resolución de fecha 29 de enero de 2009 (nº
5106/2008) ha sido planteado
para "unificación de criterio" por el D. G. Tributos y tiene su puntal más
firme, como ahora veremos, precisamente en el propio concepto de "cifra
de negocios".
El origen del
pleito se encuentra en una "liquidación paralela", girada por la
Agencia Tributaria, que modifica la autoliquidación practicada por el sujeto
pasivo. Éste había aplicado el tipo de gravamen reducido de las ERD pero la
Administración lo sustituye por el tipo general: la sociedad es de "mera
tenencia de bienes", dice, no desarrolla actividad económica alguna;
por tanto no puede acogerse a este régimen
especial.
El Tribunal
Regional dio la razón al contribuyente; si cumple los requisitos del art. 108
(actual) de la LIS, señala, el mero hecho de que sea "transparente fiscal" bajo la modalidad de "sociedad de mera tenencia de bienes", o,
en cuanto aquí interesa, que no realice actividad económica alguna, no es motivo
para excluirla de los beneficios de ERD.
La AEAT no
acepta una lectura tan simplista de la LIS ¿Realmente se cumplen las exigencias
del art. 108? Porque si la "reducida dimensión" se aprecia en función de la "cifra
de negocios" ¿cabe hablar de
tal concepto en una sociedad que no tiene"negocios", que no tiene actividad
económica? El silogismo parece abocar a una clara
conclusión.
Esto es lo que
cuestiona la Agencia Tributaria. Y para defender su interpretación busca el
concepto de "cifra de negocios"; no en la ley fiscal,
que no se ocupa del mismo, sino en la ley mercantil, camino este que nos marca
la Ley General Tributaria cuando dispone: "Las
normas tributarias se interpretarán con arreglo a los criterios admitidos en
Derecho. En tanto no se definan por le ordenamiento tributario, los términos
empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o
usual, ...."
Y es el TRLSA
el que define este término como la suma de "los
importes de la venta de los productos y de la prestación de servicios
correspondientes a la actividad ordinaria de la sociedad ...." Ventas de productos; ingresos de la
prestación de servicios; más ese término dinámico de "actividad ordinaria" que parece traer la imagen de "regularidad", de "continuidad", características típicas del
quehacer empresarial. Todo ello no existe en la sociedad "de mera
tenencia". Una sociedad que carece de medios personales y materiales,
y cuya "actividad" se limita a cobrar los alquileres de sus
inmuebles.
No hay
actividad empresarial alguna. No hay "actividad ordinaria" que genere una "cifra
de negocios"; de aquí que concluya el Tribunal resolviendo, a
instancia de la D. G. Tributos, "para la
unificación de criterio", que en este supuesto no es posible acceder
a los beneficios del régimen especial de ERD.
A la misma
conclusión llega tras una consideración teleológica: el régimen de ERD tiene por
finalidad estimular la realización de actividades empresariales (sic), premisa
mayor esta cuyo soporte legal desconocemos. Si esto es así, resulta palmario que
la sociedad, al no desarrollar actividad empresarial alguna no puede disfrutar
de estos beneficios.
No obstante lo
anterior y con respeto a su carácter de "para
unificación de criterio", hemos rescatado una consulta, contestada
por la D. G. Tributos precisamente, con fecha 11 de julio de 2001, en la que se
propone una solución contraria: "El
hecho de que no se desarrolle una actividad económica no inhabilita la
aplicación del régimen ERD en todo aquello que no se exija como requisito el
desarrollo o afectación a tales actividades" (de interés ver la Consulta
de la D. G. Tributos nº 1443 de 11 de julio de
2001).
martes, 26 de febrero de 2013
Recopilacion de noticias 26-02-2013
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| 26 - febrero - 2013 | ||||||||
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