Resolución parcialmente estimatoria en relación con la sanción: pro cedencia de intereses suspensivos respecto a la liqui dación. SAN 16 marzo 2011 (JT 2011, 405).

Los intereses suspensivos son procedentes en el supuesto de desestima
ción de la reclamación económico-administrativa, pero no en el de estimación
parcial, en cuyo caso serán éxigibles intereses de demofa, que deberán liqui
darse de nuevo sobre la cuota resultante de la resolución o sentencia. Sin em
bargo, en caso de resolución parcialmente estimatoria en reclamación en la
que se ha acumulado la interpuesta frente ala liquidación y frente a la sanción
tributaría,, estimándosela Interpuesta frente a la sanción y desestimándose la
interpuesta frente^ajte liquidación^existeh^dos actos 'distintos, e individualizables,
de modo lqúe procede la exigencia de intereses súspensivps respecto a
la liquidación. . ,
SEGUNDO.-Para una mejor comprensión de las cuestiones planteadas en el litigio, es conve
niente reseñar determinados datos de hecho relevantes en relación con las vicisitudes del proce
dimiento de comprobación y de la vía económico-administrativa:
108 a) El 26 de febrero de 1999, la Inspección de los Tributos incoó a la entidad acta de discon
formidad núm. 70117154, por el impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1994, resultando una
cuota de 87.052,99 euros e intereses de demora de 30.500,75 euros, con una deuda total de
117.553,74 euros, propuesta que ratificó el Inspector Jefe mediante liquidación de 9 de abril de
1999. El 6 de agosto de 1999, el Inspector Adjunto de la Oficina Nacional de Inspección impuso
sanción por importe de 43.526,50 euros.
Contra los acuerdos anteriores, GRUPO FERROVIAL, el 19 de abril de 1999, interpuso recla
mación ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, desestimada por resolución de 19 de
julio de 2002. Tal resolución fue impugnada ante esta Sala de lo Contencioso-Administrativo de
la Audiencia Nacional, dando lugar al recurso núm. 1320/2002, que fue resuelto el 14 de julio de
2005 en los siguientes términos:
«ESTIMAR PARCIALMENTE el recurso contencioso-administrativo interpuesto por la repre
sentación procesal de la entidad GRUPO FERROVIAL SA, contra la resolución del Tribunal Eco
nómico-Administrativo Central, de fecha 19 de julio de 2002, a que las presentes actuaciones se
contraen y, en su virtud, ANULAR la resolución impugnada así como la liquidación de que trae
causa en cuanto a la sanción impuesta, que se deja sin efecto, CONFIRMANDO en todo lo
demás la resolución recurrida».
b) El 31 de enero de 2006, la Oficina Técnica de Inspección de la Delegación Central de
Grandes Contribuyentes de la AEAT dictó acto administrativo de ejecución de la sentencia de la
Audiencia Nacional, anulando la sanción acordada en el Fundamento Tercero de dicha sentencia
y liquidando intereses de demora en relación con el Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1994,
respecto de la cuota y los intereses, según ordena el art. 233.9 de la Ley 58/2003 (RCL 2003,
2945). En el acuerdo de liquidación de los intereses de demora por la suspensión de la cuota e
intereses de demora, se efectúan las siguientes argumentaciones:
El tipo de interés aplicable será el interés legal del dinero vigente a lo largo del período en
que tal interés es exigible, incrementándolo en un 25 por ciento, salvo que la Ley de Presupues
tos Generales del Estado establezca otro diferente, según lo establecido en el artículo 26 de la
Ley 58/2003, General Tributaria, de acuerdo con el siguiente detalle:
- Magnitud a efectos del cálculo: 117.553,74 euros, importe de la liquidación suspendida.
- Día inicial: 6 de mayo de 1999, día siguiente al último del plazo de ingreso en período volun
tario.
- Día final: 9 de diciembre de 2005, fecha en que se debe ejecutar la sentencia de la Audiencia
Nacional (10 días a partir de la fecha de la recepción).
- Tipo de interés: el vigente a lo largo del período de devengo.
Se practica liquidación por importe de 42.428,85 euros, notificada el 13 de febrero de 2006.
c) El 13 de marzo de 2006, la demandante dedujo reclamación en única instancia ante el
Tribunal Económico-Administrativo Central contra el anterior acuerdo. Tras la puesta de mani
fiesto, presentó escrito de alegaciones, manifestando, en síntesis: que la entidad interesada fue
objeto de una estimación parcial en la Sentencia de la Audiencia Nacional que declaró nula la
resolución desestimatoria del TEAC, resultando en consecuencia improcedente la imposición de
intereses de demora suspensivos, más si tenemos en cuenta que la deuda que trae causa de
dichos intereses se encuentra suspendida por Acuerdo expreso del Órgano competente desde
la vía administrativa.
No obstante, en el caso de que no se estimara dicha pretensión, no cabe la exigencia de
intereses de demora por el período de tiempo de exceso del plazo para dictar resolución, una
inactividad sólo imputable a la Administración, que no puede ser asumida por la entidad. Estimar
lo contrario llevaría a que aquélla se beneficiara del incumplimiento de su obligación de resolver
en plazo (artículo 94.3 de la LPA (RCL1958,1258,1469,1504 y RCL1959,585), y artículo 42.1
de la Ley 30/1992 (RCL 1992,2512,2775 y RCL 1993,246)), deber que entronca con la cláusula
del Estado de Derecho. .J 00
d) Mediante resolución de 5 de 12 de 2007, aquí objeto de impugnación jurisdiccional, se
desestimó la indicada reclamación.
TERCERO.-Sobre la improcedencia de de los intereses suspensivos, hemos de recordar la
jurisprudencia, aquí citada por las partes, plasmada esencialmente en la Sentencia de 28 de
noviembre de 1997 (RJ1998,771), por la que se resuelve un recurso de casación en interés de
la Ley. Declara ésta, en relación con los denominados «intereses suspensivos», lo siguiente:
«... La última cuestión a estudiar es la relativa a los intereses de demora por suspensión de la
liquidación, cuando ésta se impugna en vía administrativa yjurisdiccional. A tal efecto, conviene
distinguir dos conceptos diferentes, que no han sido debidamente comprendidos por las partes
personadas, lo cual ha enturbiado a la vez el discurso argumenta! del recurso contencioso-admh
nistrativo número 1925/1994, y la fundamentación de la sentencia cuya casación en interés de
la Ley se pretende por el Ayuntamiento de...».
«los conceptos, que ya hemos apuntado y utilizado en anteriores fundamentos de derecho,
son, de una parte, el interés de demora del artículo 58, apartado 2, letra b) de la Ley General
Tributaria (RCL 1963,2490) (ahora letra c), según la nueva redacción dada por la Ley 25/1995,
de 20 de Julio (RCL 1995,2178,2787)j, que forma parte de la deuda tributaria, y que se devenga
y debe liquidarse por la parte ocultada o no liquidada por error de hecho o de derecho a partir
del momento en que la obligación tributaria, nacida «ex lege», es líquida, exigible y vencida, y
que en el supuesto de exacción mediante declaraciones-autoliquidaciones, lo es a partir del día
siguiente al del vencimiento del plazo de presentación».
«Y, de otra parte, el interés de demora de/artículo 61, apartado 4, de la Ley General Tributaria,
que no forma parte de la deuda tributaria, sino que es consecuencia legal y lógica de la suspen
sión de la deuda tributaria, por impugnación de ésta, y que, por tanto, gira y se calcula sobre el
importe de la deuda tributaria liquidada (cuota, más el interés de demora ote/art. 58 y las sancio
nes) objeto de la suspensión. Este interés de demora suspensivo sigue indefectiblemente las
vicisitudes del acto administrativo cuya ejecución se haya suspendido, por interposición de recur
sos administrativos o jurisdiccionales, de modo que si se anula el acto administrativo de liquida
ción y, en consecuencia, debe practicarse uno nuevo y distinto, se reabre necesariamente un
nuevo plazo de ingreso de dicha liquidación, razón por la cual no ha lugar en absoluto a exigir
intereses de demora suspensivos, aunque la modificación del acto administrativo haya sido insig
nificante».
«Esto está dicho en el artículo 22, apartado 2, del Real Decreto Legislativo 2795/1980, de 12
de diciembre (RCL1980,2857), por el que se articuló la Ley 39/1980, de 5 de julio (RCL1980,
1681), de Bases sobre Procedimiento Económico-Administrativos, al disponer: «Dos. Cuando se
ingrese la deuda tributaria por haber sido desestimada la reclamación interpuesta se satisfarán
intereses de demora en la cuantía establecida en e/artículo 36.2, de la Ley General Presupuesta
ria de 4 de Enero de 1977 (RCL 1977,48), por todo el tiempo que durase la suspensión, más el
5 por 100 de aquella deuda en los casos en que el Tribunal aprecie temeridad o mala fe». Este
precepto ha sido reproducido por el artículo 81, apartado 10, del Reglamento de Procedimiento
en las Reclamaciones Económico Administrativas, aprobado por Real Decreto 1999/1981, de 20
de Agosto (RCL 1981, 2126, 2471) y por el artículo 74, apartado 12, del nuevo Reglamento,
aprobado por Real Decreto 391/1996, de 1 de Marzo (RCL 1996,1072, 2005), en los mismos
términos, salvo la referencia del interés que no se hace a/artículo 36.2 de la Ley General Tributa
ria, sino al artículo 58, apartado 2, de la Ley General Tributaria, referencia que es mas técnica».
«A «sensu contrario» cuando la reclamación se estima total o parcialmente no ha lugar, como
hemos dicho reiteradamente, a exigir intereses de demora, por la suspensión. (...), porque en el
régimen de declaración con autoliquidación, en los actos administrativos posteriores de determi
nación (liquidación) de la obligación tributaria, como consecuencia de la comprobación de la
autoliquidación por parte de los Servicios de Inspección de los Tributos, estos no hacen sino
110 determinar en vía administrativa la cuantía líquida de la obligación tributaria, lo mismo exacta
mente que hacen después las Salas de lo Contencioso-Administrativo de los Tribunales Superio
res de Justicia cuando dictan sus sentencias, que no son sino determinaciones jurisdiccionales
de la cuantía de la obligación tributaria, conforme a Derecho, referidas inevitablemente al mo
mento en que tal obligación fue líquida, por tanto, y esto es fundamental, cuando se anula un
acto administrativo de liquidación, cuya ejecución se halla suspendida, al estimar parcialmente
un recurso administrativo o jurisdiccional, no ha lugar evidentemente a exigir intereses de de
mora suspensivos (art. 61.4 de la LGT), por el tiempo que ha durado la suspensión, pero al
practicar la nueva liquidación procederá exigir los intereses de demora del artículo 58.2.b) de la
Ley General Tributaria girados sobre la cuota liquidada de nuevo, y calculados por el período de
tiempo que media desde el día siguiente a la terminación del plazo de presentación de la declaración-
autoliquidación, hasta la fecha en que se entiende practicada la nueva liquidación, es decir,
el interés suspensivo (art. 61.4 de la LGT) es sustituido por el interés de demora (art. 58.2.b
de la LGTj, respecto de la nueva cuota procedente conforme a Derecho, según la resolución
administrativa o la sentencia de que se trate"(Sentencia de 28 de noviembre de 1997 (RJ1998,
771), recaída en un recurso de casación en interés de Ley, número 9163/1996)».
A efectos de desentrañar el sentido último de dicha sentencia, debe entenderse que la situa
ción de hecho a la que se refiere la doctrina legal expresada es la de sentencia íntegramente
desestimatoria, en cuyo caso son exigibles los intereses denominados suspensivos (art. 61.2
LGT de 1963 (RCL 1963, 2490), en la versión aplicable al ejercicio 1994), que son los que,
recayendo sobre el complejo conformado por la cuota e intereses objeto de la liquidación impug
nada, compensan a la Administración de la pérdida de disponibilidad en las arcas públicas de la
cantidad a que asciende tal liquidación, como consecuencia de alguna de las situaciones jurídi
cas a que se refiere ese precepto, conforme a cuyo tenor «2. El vencimiento del plazo establecido
para el pago sin que éste se efectúe, determinará el devengo de intereses de demora.
De igual modo se exigirá el interés de demora en los supuestos de suspensión de la ejecución
del acto y en los aplazamientos, fraccionamientos o prórrogas de cualquier tipo».
Ello significa que sólo la desestimación íntegra habilita a la liquidación de tales intereses que
tienen su causa justificadora en la demora del ingreso ocasionada por la suspensión acordada,
pero cuya obligación recae sobre una cantidad vencida, líquida y exigible, puesto que la senten
cia, al ser desestimatoria, no la altera.
La doctrina legal plasmada en la sentencia a que se ha hecho referencia entra en juego,
precisamente, en los casos, diferentes al anterior, en que la sentencia -o la resolución dictada
en la vía económico-administrativa, en cualquiera de sus fases- estima en todo o en parte la
reclamación o recurso de que se trate, sea económico-administrativo o jurisdiccional, en la me
dida en que el fallo deshace la exigibilidad de la deuda y hace decaer el presupuesto de hecho
que habilita la suspensión.
En otras palabras, puede afirmarse que tales intereses suspensivos dejan de ser exigibles
por recaer sobre una deuda que, como consecuencia del sentido del fallo estimatorio (sea éste
total o parcial), desaparece, bien en si integridad, bien de modo parcial, para ser sustituida por
otra liquidación que reemplace a la primera y sobre cuya nueva cuota se deberán calcular a su
vez otros intereses de demora -los previstos en el antiguo artíuclo 58.2.C) de la Ley General
Tributaria de 1963, aplicable ratione temporis al caso ahora enjuiciado- de la forma que deter
mina el fallo de la expresada sentencia, en la que se contiene la doctrina legal.
También debe decirse, a este propósito, que la procedencia de los intereses de demora con
secuentes a la nueva liquidación que se practique únicamente podrían ser referidos al momento
de surgimiento de la obligación tributaria originaria en caso de obligaciones que se exigen me
diante autoliquidación.
Como recientemente ha señalado esta Sala (Sentencia de 2 de febrero de 2011 (JT 2011,
96), dictada en el recurso núm. 34/2008), la Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de noviembre * * *
de 1997, que es la que aquí se invoca, precisamente por ambas partes procesales, desenvuelve •■-11
su doctrina en el ámbito de las obligaciones tributarias que se determinan mediante autoliquida
ción, de suerte que hay en tales casos una obligación ex legeque el contribuyente debe determi
nar y abonar en su día, razón por la cual le es atribuible el efecto desfavorable del incumplimiento
de tal deber desde el momento en que se produjo, que no requería para su concreción de activi
dad ulterior de la Administración. Tal hipótesis fáctica es ajena por completo a los casos, diferen
tes del determinante de la doctrina legal en los que, o bien la deuda no es líquida, vencida y
exigible, sino que requieren que la Administración despliegue la actividad necesaria para esta
blecerlo y notificarlo al interesado, con otorgamiento a éste de un plazo de ingreso voluntario
correspondiente -como sucede, por ejemplo, con los recargos-, razón que excluye de toda posi
bilidad de girar los intereses moratorios del art. 58.2.c) de la anterior LGT en los términos de la
expresada sentencia; o bien en aquellos otros casos en los que no se produce la necesidad de
redefinición de la cuota, por efecto de la sentencia o de la resolución estimatoria en todo o en
parte, lo que ocurre cuando el fallo estimatorio se proyecta sobre elementos diferentes de la
cuota, como por ejemplo, los intereses de demora.
Debe pues, resaltarse esa dicotomía que ofrece la tan reiterada sentencia del Tribunal Su
premo, de 28 de noviembre de 1997, diferenciando entre aquéllos casos en que hay una estima
ción total o parcial, caso en que quedan totalmente excluidos los intereses suspensivos, de aque
llos otros supuestos de desestimación total en que deben liquidarse intereses suspensivos,
justificados en la tardanza en la disponibilidad monetaria a que se ha hecho mención más arriba.
Ahora bien, la razón última de esta distinción entre una y otra es la que se expresa en la
propia sentencia, en un pasaje que se transcribió más arriba: «...de modo que sise anula el acto
administrativo de liquidación y en consecuencia, debe practicarse uno nuevo y distinto, se rea
bre necesariamente un nuevo plazo de ingreso de dicha liquidación, razón por la cual no ha
lugar en absoluto a exigir intereses de demora suspensivos, aunque la modificación del acto
administrativo haya sido insignificante».
Esto significa que queda, precisamente, imprejuzgado en ese asunto resuelto por el Tribunal
Supremo, el supuesto de hecho que ahora nos ocupa, derivado además de una reforma legal
posterior a aquélla que, por tanto, no pudo tener en cuenta la mencionada sentencia y que atri
buye una significación nueva a la estimación parcial cuando sea resultado, como acontece en el
caso ahora objeto de impugnación, de la separación de los procedimientos de comprobación y
sanción, fruto directo de la diferente potestad que en uno y otro caso se ejercitan y determinante
de actos administrativos que, pese a su conexión mutua, mantienen una individualidad propia y
se impugnan conjuntamente en el proceso del que el actual trae causa como consecuencia de
la acumulación, en vía económico administrativa, de las reclamaciones respectivamente inter
puestas frente a la liquidación y contra la sanción, como por lo demás queda claramente expre
sado en la sentencia de esta Sala de 14 de junio de 2005 (recurso núm. 1320/2002) cuya ejecu
ción trata de cumplir la liquidación de intereses ahora impugnada:
«Contra la referida liquidación la sociedad interpuso reclamación económico administrativa
en única instancia ante el Tribunal Económico Administrativo Central, que fue registrada con el
num. R.G. 2755-99; R. S. 649-01. En fecha 15 de noviembre de 2000 presentó escrito de alega
ciones con el contenido que obra en el expediente.
A su vez, el 26 de febrero de 1999 la Oficina Nacional de Inspección, previa autorización del
Inspector Jefe, inició tramitación abreviada de expediente sancionador por infracción tributaria
grave, del artículo 79.a) de la LGT, frente a Grupo Ferrovial SA, incorporando formalmente al
mismo los hechos consignados en el Acta de Disconformidad núm. 70117154 (Impuesto sobre
Sociedades -Régimen de Declaración Consolidada, ejercicio 1994), proponiéndose una sanción
del 50% y comunicando al interesado el derecho que le asistía a efectuar alegaciones, que fue
ron presentadas el 8 de julio de 1999. En fecha 6 de agosto de 1999, el Inspector Adjunto Jefe
de la Oficina Nacional de Inspección dictó el correspondiente acuerdo sancionador -núm.
112 A5170401284/A5170554426-, apreciando la comisión de una infracción tributaria grave del ar
tículo 79 a) de la LGT, en la redacción dada por Ley 10/1985 (RCL 1985,968,1313), y aplicando
una sanción mínima del 50% sobre la cuota dejada de ingresar, importando la sanción la suma
de 7.242.200 ptas. (43.526,5 euros).
Contra el acuerdo sancionador referido la interesada interpuso reclamación económico admi
nistrativa en única instancia ante el Tribunal Económico Administrativo Central, que fue regis
trada con el núm. R.G. 6330-99; R.S. 745-01.
El Tribunal Central, en la resolución ahora combatida de fecha 19 de julio de 2002, y previa
acumulación de ambos expedientes, acordó desestimarlas reclamaciones económico-adminis
trativas y confirmar los acuerdos impugnados».
Ello significa que, como consecuencia directa de la aplicación de la Ley, procedía la acumula
ción administrativa de las acciones, a efectos de su impugnación administrativa, que lleva con
sigo necesariamente la judicial, en el sentido de que se recurre una resolución del TEAC única
pero en la que se revisan dos actos de contenido diferente.
A tal efecto, el art. 34 de la Ley 1/1998, de 26 de febrero (RCL 1998, 545), de Derechos y
Garantías de los Contribuyentes señala que «4. El acto de imposición de sanción podrá ser
objeto de recurso o reclamación independiente, si bien, en el supuesto de que el contribuyente
impugne también la cuota tributaria, se acumularán ambos recursos o reclamaciones», previsión
legal que mantiene la nueva Ley 58/2003, de 17 de diciembre (RCL 2003,2945), General Tribu
taria -LGT-, en sus artículos 212.1 y 230.1 .c), para las impugnaciones que ya se rijan por sus
previsiones normativas.
Ello significa, a los efectos de precisar si son procedentes los intereses suspensivos que se
discuten en este proceso, que el fallo parcialmente estimatorio de la sentencia de 14 de julio de
2005, en la medida en que deslinda perfectamente los dos actos administrativos objeto mediato
de la impugnación, permite un tratamiento diferenciado de ambos actos, debido a su distinta
procedencia y origen, así como a su diferente régimen de ejecutividad, toda vez que, de una
parte, la sanción quedó estimada en su integridad -dando lugar a la obvia improcedencia de
toda deuda de intereses asociada al expresado acto-, en tanto que la pretensión dirigida contra
la liquidación correspondiente al Impuesto sobre Sociedades, ejercicio 1994, se desestima de
igual manera íntegra y total, lo que permite determinar, a los efectos de actualizar, conforme a
las circunstancias sobrevenidas, la doctrina contenida en la Sentencia del Tribunal Supremo de
28 de noviembre de 1997 (RJ1998,771), que estamos ante un fallo susceptible de ser descom
puesto en dos pronunciamientos distintos y separables, aunque procesalmente unidos por la
razón de acumulación expresada (art. 34.2 de la UCA).
De este modo, puede llegarse a la conclusión de que, en lo que concierne a la liquidación
-que en 1997, fecha en que se dictó la Sentencia que, recaída en un recurso de casación en
interés de la Ley, estableció la doctrina legal a que se pretende acoger la recurrente- la sanción
era uno de los conceptos que integraban la deuda tributaria [art. 58.2.e) de la LGT de 1963] y,
desde la perspectiva procedimental, se establecía en el seno del mismo procedimiento inspector,
integrando el mismo acto que el de determinación de la cuota y los intereses, uno de cuyos
conceptos era la sanción, cuando fuera pertinente, de suerte que el presupuesto de hecho exa
minado en dicha sentencia no pudo tener en consideración que, con posterioridad, cuando se
impugnan conjuntamente la liquidación y la sanción, en realidad se dirige la acción frente a dos
actos distintos e individualizables, por lo que la estimación parcial, en tales casos, adquiere una
dimensión nueva y distinta, que no pudo ser prevista y resuelta en 1997.
Siendo ello así, la desestimación del recurso núm. 1320/2002, de cuya ejecución se trata, es
íntegra en lo referido a la liquidación de cuota e intereses, lo que permite aplicar la expresada
doctrina legal, una vez revisados sus términos y actualizados conforme a la realidad legislativa
sobrevenida, lo que trae consigo la procedencia de girar los intereses de demora que ahora se
debaten.
CUARTO.-Sobre la posibilidad de reducir el quantum de la deuda de intereses como conse- 113
cuencia de la demora padecida por el TEAC a la hora de resolver, debe indicarse que la expre
sada cuestión ha sido reiteradamente resuelta por el Tribunal Supremo, en recientes sentencias
como las de 11 de febrero de 2009 (RJ 2009,992) (recurso de casación núm. 1637/2006); de 3
de noviembre de 2009 (recursos núm. 5577/2005 y 5590/2006); de 18 de octubre de 2010 (recur
sos núm. 2841/2005 y 5704/2007) y de 4 de noviembre de 2010 (recurso n 4942/2007). En la de
18 de octubre de 2010 (RJ 2010,7396) (recurso núm. 5704/2007) se afirma lo siguiente:
«Esta Sala se ha pronunciado en reiteradas ocasiones sobre el período que, con carácter
general, debe tomarse en consideración para el cálculo de los intereses de demora cuando se
anula un acto administrativo cuya ejecución se encontraba suspendida...
...No obstante, tal doctrina carece de relevancia en este caso, pues la incógnita a despejar
ahora es otra. No se discute la exigencia de intereses de demora, sino el período sobre el que
deben calcularse cuando concurre la circunstancia de que el Tribunal Económico Administrativo
Central se demora en resolver, recayendo finalmente una resolución que estima en parte la pre
tensión del contribuyente».
«Es verdad que se trata de un problema resuelto por la Ley General Tributaria del año 2003
(RCL 2003,2945): con carácter general en el artículo 26 y, más concretamente, en el artículo
240.2, donde se prevé que, «transcurrido un año desde la iniciación de la instancia correspon
diente sin haberse notificado resolución expresa y siempre que se haya acordado la suspensión
del acto reclamado, dejará de devengarse el interés de demora en los términos previstos en el
apartado 4 del artículo 26 de esta ley».
«Pero, con anterioridad a la entrada en vigor de dicha Ley y ante la ausencia de una previsión
específica, esta Sala ha mantenido de forma reiterada que resulta procedente exigir intereses
de demora por todo el tiempo que dure la suspensión y hasta que se dicte, en su caso, la nueva
Julio I-2011
liquidación. Así, en la sentencia de 23 de mayo de 2007 (RJ 2007, 5882) (casación 3695/05, FJ
3Q) hemos razonado en los siguientes términos:
«Pues bien, en la Sentencia de esta Sala 25 de junio de 2004 ya se hizo referencia a una
«permanente petición de los contribuyentes», para que no se liquiden intereses de demora, por
el tiempo de retraso en que tantas veces incurren los órganos de gestión o de resolución de
recursos o reclamaciones, así como a la solución ofrecida por el artículo 26.4, de la Ley 58/2003,
de 17 de diciembre, General Tributaria, el cual señala: «No se exigirán intereses de demora
desde el momento en que la Administración tributaria incumpla por causa imputable a la misma
alguno de los plazos fijados en esta Ley para resolver hasta que se dicte dicha resolución o se
interponga recurso contra la resolución presunta. Entre otros supuestos, no se exigirán intereses
de demora a partir del momento en que se incumplan los plazos máximos para notificar la resolu
ción de las solicitudes de compensación, el acto de liquidación o la resolución de los recursos
administrativos, siempre que, en este último caso, se haya acordado la suspensión del acto recu
rrido».
«Ahora bien, en la expresada sentencia, se dijo que el precepto no era aplicable «ratione
temporis» al supuesto allí debatido y ahora hemos de mantener el mismo criterio por obvias
razones de coherencia, pues como también pone de relieve el Abogado del Estado, aquí recu
rrente, la vigencia del precepto transcrito, según la Disposición Transitoria Primera. Dos de la Ley
58/2003, viene referida a «los procedimientos escritos y solicitudes que se inicien o presenten a
partir de la entrada en vigor de esta Ley» (que tuvo lugar en 1 de julio de 2004), y es claro que
el acto liquidatorio se produjo en el presente caso, en 8 de junio de 2004».
«Por ello, ha de mantenerse la doctrina ya expuesta en la Sentencia de 18 de julio de 1990
(RJ 1990,6161), en la que se dijo:
"PRIMERO.-La cuestión controvertida tanto en la instancia como en el recurso de apelación,
gira en torno a la interpretación deln.010 del artículo 81 del Reglamento de Procedimiento en
las reclamaciones Económico-Administrativas -Real Decreto 1999/81 de 20 de agosto (RCL
1981,2126,2471)- respecto a si proceden o no intereses de demora en el supuesto de suspen
sión de una liquidación, cuando la reclamación resultó estimada en parte, pues los términos del
precepto no contemplan esta hipótesis, al disponer que se satisfarán intereses de demora, en la
cuantía establecida en el artículo 36 de la Ley General Presupuestaria de 4 de enero de 1977
(RCL 1977, 48) por todo el tiempo que hubiese durado la suspensión, pero sólo en el caso de
haber sido desestimada la reclamación interpuesta. El fallo ahora impugnado llega a la conclu
sión de que la postura correcta se decanta por el criterio más favorable al obligado al pago,
puesto que el legislador pudo haber incluido junto a la desestimación de la reclamación la estima
ción parcial como causa determinante del abono de intereses y al omitir esta última alternativa,
vino a excluirla del pago de los devengados por tal concepto.
SEGUNDO.-Sin embargo mientras subsista una cuota tributaria insatisfecha de mayor o me
nor entidad, pero aceptada como tal, está sometida al régimen previsto en la Ley General Presu
puestaria 11/1977, cuyo artículo 36.1 dispone que las cantidades adeudadas a la Hacienda Pú
blica, devengarán intereses de demora desde el DÍA siguiente al de su vencimiento, pero es que
además en el supuesto enjuiciado la estimación parcial no se refiere al principal de la liquidación,
sino a la infracción de las determinaciones accesorias, ai calificar aquéllas de infracción de omi
sión en un caso y de infracción tributaria simple en otro, disminuyendo en consecuencia única
mente el importe de las sanciones. En resumen cuando la reclamación prospera íntegramente,
como la liquidación es absolutamente improcedente, no existe deuda tributaria ni por tanto intere
ses de demora imputables al importe de la misma pero en cambio cuando la deuda permanece
aunque disminuida en su cuantía a causa de una estimación sólo parcial de la reclamación,
continúa presente la obligación de satisfacer intereses por su importe durante el período de sus
pensión, pues la cuota tributaria subsiste y con ella el sometimiento del sujeto pasivo al régimen
del artículo 36.1 de la Ley General Presupuestaria"».
«También hemos concluido, en cuanto a la invocación del repetido artículo 26 de la Ley
General Tributaria del 2003 como criterio interpretativo, que nos encontramos ante incumplimien
tos de plazos que se produjeron con anterioridad a la entrada en vigor de la nueva ley, sin que
la misma contenga una disposición transitoria que otorgue efectos retroactivos al artículo 26.4,
por lo que la parte, al acogerse a la suspensión hasta la resolución firme, ha de soportar la
liquidación practicada por la Administración, que se adecúa a la normativa entonces vigente
[véanse las sentencias de 11 de febrero de 2009 (RJ 2009, 992) (casación 1637/06, FJ 6o); 30
de junio de 2009 (casaciones 1270/06, FJ 6 -°, /6144/06, FJ 8o); 10 de julio de 2009 (RJ 2009,
7049) (casación 2570/06, FJ 4 % 3 de noviembre de 2009 (RJ 2010,1924) (casaciones 5577/
05, FJ 4 -°, y 5590/06, FJ 4 9);y2Q de junio de 2010 (RJ 2010, 5924) (casación 2841/05, FJ4g),
entre otras]».
«Las aplicación de la doctrina expuesta al caso enjuiciado conduce a la desestimación de la
queja deducida por... pues no procede excluir del período de liquidación de intereses de demora
el tiempo en que la Administración se excedió del plazo legalmente previsto para la resolución
de la reclamación, aun cuando esto sucediera en dos ocasiones».
Procede pues, desestimar el recurso también en lo referido a esta segunda pretensión, pues
es constante y reiterada la doctrina del Tribunal Supremo que impide la aplicación del régimen
legal contenido en el art. 26.4 de la nueva Ley General Tributaria, en relación con una demora
en la resolución por el TEAC de las reclamaciones acumuladas ante el citado órgano, que abarca
el período comprendido entre el 19 de abril de 2000 (en que se consumó el plazo anual para
dictar resolución) y el 19 de julio de 2002 en que se dictó la resolución expresa, período íntegra
mente transcurrido antes de la vigencia de la LGT de 2003.