Determinación del sujeto pasivo en escrituras de constitución de hipoteca unilateral en favor de la Administración en garantía de un aplazamiento, fraccionamiento o suspensión de deuda tributaria (TEAC, Sección Vocalía 12ª, Res 3 Dic. 2013. Rec. 947/2013)

El TEAC analiza la constitución de hipoteca unilateral en favor de la Administración a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y AJD, determina las consecuencias fiscales de dicha operación y fija doctrina en cuanto a la determinación del sujeto pasivo.

Jurisprudencia comentada

Tribunal Económico-Administrativo Central, Vocalía 12ª, Res. 3 dic. 2013

Resuelve el TEAC la controvertida cuestión de quién es el sujeto pasivo del ITP y AJD en la constitución de una hipoteca unilateral a favor de la Administración para el aplazamiento o fraccionamiento de deudas tributarias, analizando las distintas situaciones que pueden darse en función de si la hipoteca la constituye un particular o un empresario, estando la hipoteca pendiente de aceptación por parte de la Administración.

Cuando en cumplimiento de la condición impuesta en el acuerdo de concesión de un aplazamiento o fraccionamiento de deuda tributaria se constituye una hipoteca unilateral a favor de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, quien adquiere el derecho real de hipoteca es la Hacienda Pública, que goza de exención subjetiva en el ITPAJD, ello aun cuando la aceptación de la garantía se formalice en documento administrativo para hacerse constar en el Registro por nota marginal. El sujeto pasivo es el adquirente del bien o derecho, teniendo el criterio relativo al otorgante de la escritura un carácter claramente subsidiario, y el adquirente es el acreedor en cuyo favor se constituye la garantía, esto es, la propia Administración Tributaria.

El beneficiado en la constitución de hipoteca unilateral en garantía de un aplazamiento o fraccionamiento, incluso aunque no haya sido aceptado, es la Administración del Estado a la que resulta de aplicación la exención en el impuesto. Ello es así por dos razones: la hipoteca no se formaliza por voluntad del dueño de la finca, sino en garantía de un aplazamiento sin cuya formalización hubiera sido denegado; y porque el hecho de que la Administración acepte la hipoteca como garantía de sus derechos, con carácter previo a la constitución formal de la misma, viene a ser una suerte de reconocimiento de que la constitución de la garantía se realiza en su beneficio.

Desestima el TEAC el recurso y sienta el criterio de ser sujeto pasivo del Impuesto en la operación controvertida, la propia Administración del Estado. Siendo ello así, resultaba entonces procedente la devolución por ser ingresos indebidos los liquidados por el deudor cuyo aplazamiento de pago se formalizó en virtud de la hipoteca.