lunes, 12 de mayo de 2014

Recopilacion de noticias 12-05-2014 Colegio de GESTORES de Madrid

extranet.gestoresmadrid.org/DOCUMENTUM/resumenes/8ab4d9_ResumenPrensa_120514.pdf

El arrendamiento de la vivienda estará sujeto y no exento del IVA, tributando al tipo general del 18 por 100, cuando el arrendatario sea una persona jurídica que, a su vez, ceda el uso de dicho inmueble a uno de sus empleados. No estara sometido a la retencion por arrendamiento de inmuebles urbanos

Consulta Vinculante V1379-11, de 30 de mayo de 2011 de la Subdirección General de Impuestos sobre el Consumo

Ref. CISS 1686/2011
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. Mercantil que asesora a organizaciones sobre sistemas de retribución para sus empleados. Cesión al empleado del uso de un vehículo cuyo alquiler es contratado y sufragado por el empleador. Adquisición o arrendamiento de equipos informáticos para ceder su uso a los empleados, sufragando la conexión a Internet de aquéllos. Cesión al empleado del uso de una vivienda cuyo alquiler se satisface por el empleador. Jurisprudencia del TJUE. Tales retribuciones en especie constituyen entregas de bienes o prestaciones de servicios efectuadas a título oneroso a efectos del IVA. Consideración de entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto. Deducción del IVA soportado. Requisitos. Exenciones. Elarrendamiento de la vivienda estará sujeto y no exento del IVA, tributando al tipo general del 18 por 100, cuando el arrendatario sea una persona jurídica que, a su vez, ceda el uso de dicho inmueble a uno de sus empleados. Respecto a la cesión posterior del uso de la vivienda a los empleados se considera exenta del Impuesto, ya que se trata de una forma de arrendamiento. Extensión de la exención de arrendamiento de viviendas a los garajes y anexos accesorios a las mismas arrendados conjuntamente con ellas. Repercusión del Impuesto. Factura o documento sustitutivo.
Ver doctrina

DESCRIPCIÓN
La entidad consultante es una mercantil que asesora a organizaciones sobre sistemas de retribución para sus empleados. En uno de estos planes se pretende sustituir retribuciones dinerarias por las siguientes retribuciones en especie:
1.- Cesión al empleado del uso de un vehículo cuyo alquiler es contratado y sufragado por el empleador.
2.- Adquisición o arrendamiento de equipos informáticos para ceder su uso a los empleados, sufragando igualmente la conexión a Internet de aquéllos.
3.- Cesión al empleado del uso de una vivienda cuyo alquiler se satisface por el empleador.

CUESTIÓN
1.- En relación con el uso del vehículo, deducción del Impuesto soportado por el empleador.
2.- En cuanto a la segunda cuestión se desea conocer si en las mencionadas adquisiciones de bienes y servicios, en el caso de que tuvieran la consideración de gastos de formación y no constituyesen retribución a efectos del Impuesto sobre el Renta de las Personas Físicas, el Impuesto sobre el Valor Añadido soportado, derivado de las mismas, resultaría deducible.
3.- Exención del arrendamiento de vivienda en función de quién figurase como arrendatario, el empleado o el empleador. Requisitos para que las plazas de garaje sean consideradas como anexos a la vivienda y participen de la exención, en su caso. En el supuesto de que no operase la exención, se pregunta sobre la posible deducción de las cuotas soportadas.
4.- Facturación en los supuestos en los que el destinatario de los bienes o servicios (empleado) no coincida con el obligado a pagarlos (empleador).

CONTESTACIÓN
La presente contestación rectifica la anterior Resolución de fecha 23/03/2011 con nº de consulta vinculante V0745-11 que, en consecuencia, queda anulada desde la presente fecha.
1.- De acuerdo con el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 29), estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan en favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen.
En principio, las remuneraciones en especie a los trabajadores de las empresas no constituyen operaciones realizadas a título gratuito, puesto que se efectúan en contraprestación de los servicios prestados por los trabajadores en régimen de dependencia.
No obstante, sobre el carácter oneroso o gratuito de las operaciones a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido ha tenido ocasión de pronunciarse el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, siendo relevante la delimitación que da sobre este particular en su sentencia de 3 de marzo de 1994, asunto C-16/93, cuyo apartado 14 señala lo siguiente:
"De lo anterior se deduce que una prestación de servicios sólo se realiza a título oneroso en el sentido del número 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva y, por tanto, sólo es imponible si existe entre quien efectúa la prestación y su destinatario una relación jurídica en cuyo marco se intercambian prestaciones recíprocas y la retribución percibida por quien efectúa la prestación constituye el contravalor efectivo del servicio prestado al destinatario.".
Esta delimitación del concepto de prestación a título oneroso se encuentra igualmente en otras sentencias, entre otras, en la de 8 de marzo de 1988, Apple and Pear Development Council, asunto 102/86.
En cualquier caso y por lo que concierne al asunto al que se refiere la presente contestación, resulta más relevante la sentencia de 16 de octubre de 1997, Julius Fillibeck Söhne GmbH & Co.KG, asunto C-258/95, cuyos apartados 15, 16 y 17 señalan lo que sigue:
"15. De la resolución de remisión de deduce, por una parte, que Julius Fillibeck Söhne realiza el transporte de sus trabajadores desde sus domicilios a su lugar de trabajo cuando dicho trayecto es superior a determinada distancia y, por otra parte, que estos trabajadores no efectúan ningún pago en contrapartida y no sufren ninguna disminución de salario por el valor correspondiente a ese servicio.
16. Por otra parte, puesto que el trabajo que debe ser realizado y el salario percibido no depende de que los trabajadores utilicen o no el transporte que les proporciona su empresario, no cabe considerar que una fracción de la prestación laboral sea la contrapartida de la prestación de transporte.
17. En estas circunstancias, no existe contrapartida que tenga un valor subjetivo y una relación directa con el servicio prestado. Por consiguiente, no se cumplen los requisitos de una prestación de servicios realizada a título oneroso.".
En este mismo sentido se ha manifestado recientemente el mismo Tribunal en su sentencia de 29 de julio de 2010, Astra Zeneca UK Ltd, asunto C-40/09.
En esta sentencia el Tribunal analiza la tributación que procede aplicar, desde el punto de vista del Impuesto sobre el Valor Añadido, en un sistema de retribución flexible en virtud del cual una sociedad utiliza un método de remuneración a sus empleados un sistema de retribución consistente en una parte anual fija en metálico, denominada “fondo Advantage” y, en su caso, las ventajas sociales previamente elegidas por el empleado de un conjunto propuesto, de modo que cada ventaja social por la que se opte da lugar a un descuento de un determinado importe en el fondo de dicho empleado. Entre las ventajas sociales figuran unos vales de compra canjeables en determinados comercios.
En estas circunstancias, el Tribunal llega, entre otras, a las conclusiones que se reproducen a continuación, extraídas de la propia sentencia:
“(...)
24. Habida cuenta de la amplitud del ámbito de aplicación del IVA, procede hacer constar que una sociedad como Astra Zeneca desarrolla una actividad económica, en el sentido de la Sexta Directiva, al entregar vales de compra a sus empleados a cambio de que estos renuncien a una parte de su retribución en metálico.
25. Los vales de compra de que se trata en el litigio principal permiten que los empleados que los reciben compren un bien o un servicio en determinados comercios, de modo que, como ha indicado el Abogado General en el punto 31 de sus conclusiones, estos vales les atribuyen un derecho futuro, e indeterminado en cuanto a su objeto, sobre bienes o servicios.
26. Por consiguiente, como dichos vales no transmiten de inmediato un poder de disposición sobre un bien, a efectos del IVA la entrega de los mismos constituye, no una «entrega de bienes» en el sentido del artículo 5, apartado 1, de la Sexta Directiva, sino una «prestación de servicios» en el sentido del artículo 6, apartado 1, de la misma Directiva, ya que, según esta última disposición, todas las operaciones que no tengan la consideración de entrega de bienes con arreglo a lo dispuesto en dicho artículo 5 se considerarán prestaciones de servicios.
27. En lo que respecta a la cuestión de determinar si una prestación de servicios como la analizada en el litigio principal se realiza a título oneroso, procede recordar que, según reiterada jurisprudencia, el concepto de «prestación de servicios realizada a título oneroso», en el sentido del artículo 2, punto 1, de la Sexta Directiva, supone la existencia de una relación directa entre el servicio prestado y la contraprestación recibida (véanse las sentencias de 8 de marzo de 1988, Apple and Pear Development Council, 102/86, Rec. p. 1443, apartado 12; de 16 de octubre de 1997, Fillibeck, C-258/95, Rec. p. I-5577, apartado 12; Comisión/Grecia, antes citada, apartado 29, y Comisión/España, antes citada, apartado 92).
(...)
29. Pues bien, por lo que se refiere a la operación examinada en el litigio principal, es preciso hacer constar que existe una relación directa entre la entrega de los vales de compra de que se trata por Astra Zeneca a sus empleados y la parte de la retribución en metálico a la que estos deben renunciar como contraprestación de la entrega de vales.
30. En efecto, los empleados de Astra Zeneca que hayan optado por recibir estos vales no reciben la totalidad de su retribución en metálico, sino que deben renunciar a una parte de ella a cambio de dichos vales, operación que se traduce en la aplicación de un determinado descuento al fondo de cada empleado que haya escogido tal opción.
(...)”
A partir de las citadas sentencias, cabe concluir que en aquellos supuestos en los que exista una relación directa entre el servicio prestado por el empleador y la contraprestación percibida por el mismo se produce una prestación de servicios efectuada a título oneroso a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
De esta forma, si el trabajo desarrollado por el empleado que percibe la retribución en especie y el salario percibido por el mismo no dependen de la percepción o no de esta retribución no dineraria, no cabrá considerar que una fracción de la prestación laboral sea la contrapartida de la prestación del servicio que constituye la retribución en especie y, por tanto, se tratará de una prestación de servicios efectuada a título gratuito.
Por lo que al objeto de la consulta se refiere, los bienes y servicios percibidos por el trabajador en aplicación del denominado “plan de compensación flexible” a que se refiere la entidad consultante, constituyen retribuciones en especie que suponen una modificación o novación del contrato de trabajo existente de forma que implican un cambio en la composición del sistema retributivo aplicado, sustituyéndose, en su caso, retribuciones dinerarias por retribuciones no dinerarias.
En estas circunstancias, cabe concluir que existe una relación directa entre las entregas de bienes o prestaciones de servicios que constituyen las retribuciones en especie satisfechas por la entidad empleadora y la parte de la retribución en metálico a la que el trabajador que las percibe debe renunciar como contraprestación de las retribuciones en especie percibidas. Por tanto, en consonancia con lo señalado por el citado Tribunal, tales retribuciones en especie constituyen entregas de bienes o prestaciones de servicios efectuadas a título oneroso a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En consecuencia, tendrán la consideración de entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto, por lo que respecta al objeto de la consulta:

- La cesión al trabajador del uso de un vehículo cuyo alquiler es contratado y sufragado por la entidad empleadora.
En este caso, se debe advertir que tendrá la consideración de retribución en especie únicamente la parte proporcional de dicho uso que se destine a las necesidades privadas del trabajador en el supuesto de que dicho vehículo se utilice simultáneamente para el desarrollo de las actividades empresariales del empleador y para las necesidades privadas del empleado.
Sin embargo, esta Dirección General no puede especificar cuales son los medios más idóneos para determinar el grado de afectación real del vehículo a cada una de dichas necesidades. Por ello, en el caso de uso mixto del vehículo para fines privados y para el desarrollo de su actividad laboral, se deberá aplicar un criterio de reparto en el que, de acuerdo con la naturaleza y características de las funciones desarrolladas por el trabajador, se valore sólo la disponibilidad para fines particulares.
Será el interesado quien habrá de presentar, en cada caso, los medios de prueba que, conforme a Derecho, sirvan para justificar el uso o destino real del vehículo, los cuales serán valorados por la Administración tributaria.
No obstante, a los efectos de determinar qué parte de la cesión del vehículo se destina a las necesidades privadas del trabajador y, por tanto, constituye una prestación de servicios sujeta al Impuesto, no son aceptables aquellos criterios que fijen un “forfait” según horas de utilización efectiva o kilometraje, pues el parámetro determinante debe ser la disponibilidad para fines particulares. Lo mismo ocurre con el criterio propuesto por el consultante basado en una proporción entre los días laborables anuales y no laborables, puesto que para conocer la disponibilidad para fines particulares habría que tener en cuenta otros factores, como por ejemplo la jornada laboral en el caso de que dicho vehículo fuera usado en horas de trabajo para las necesidades de la empresa.

- La cesión al trabajador del uso de equipos informáticos adquiridos o arrendados por la entidad empleadora así como su conexión a Internet.

- La cesión al trabajador del uso de una vivienda cuyo alquiler es contratado y sufragado por la entidad empleadora.
2.- El derecho a deducir en el Impuesto sobre el Valor Añadido está regulado en el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992.
En particular, el artículo 94 de la Ley 37/1992 dispone lo siguiente:
“Uno. Los sujetos pasivos a que se refiere el apartado uno del artículo anterior podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido comprendidas en el artículo 92 en la medida en que los bienes o servicios, cuya adquisición o importación determinen el derecho a la deducción, se utilicen por el sujeto pasivo en la realización de las siguientes operaciones:
1º. Las efectuadas en el ámbito espacial de aplicación del Impuesto que se indican a continuación:
a) Las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
(...)”
De este modo, las cuotas soportadas por la adquisición de bienes y servicios sólo podrán deducirse en la medida en que tales bienes y servicios se vayan a utilizar, previsiblemente, en el desarrollo de su actividad empresarial y se trate de operaciones sujetas y no exentas del Impuesto.

Como se ha indicado en el apartado anterior de la presente contestación, la cesión al trabajador del uso de un vehículo para fines particulares, ya sea de forma parcial o total, así como la cesión del uso de equipos informáticos o de viviendas, constituyen una prestación de servicios sujeta al Impuesto, por lo que, de conformidad con el citado artículo, la entidad consultante podrá deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas como consecuencia de la adquisición de los bienes o servicios objeto de cesión.
No obstante lo anterior, el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por elarrendamiento del vehículo o de la vivienda objeto de la consulta así como por la adquisición oarrendamiento de equipos informáticos, deberá ajustarse, en todo caso, a las restantes condiciones y requisitos previstos en el capítulo I del título VIII de la mencionada Ley 37/1992, y especialmente a la señalada en su artículo 97, apartado uno, número 1º, por la que el empleador deberá estar en posesión de la factura original emitida a su favor por quien preste el servicio de arrendamiento o por quien efectúe la entrega.
Lo mismo cabe decir respecto del Impuesto soportado por la conexión a Internet, siempre y cuando sea el empleador el que figure en el contrato de conexión a la red como destinatario de los servicios.
En el caso de que sea el empleado el que figure en el contrato, aunque el empleador satisfaga el coste del servicio prestado ya no se tratará de una retribución en especie, sino dineraria, y la parte de esta retribución que se corresponda con la cuota del Impuesto soportada por el empleado no podrá ser deducida por el empleador.
Asimismo, y considerando que la operación no se efectúa a título gratuito, se deduce que no le es aplicable a la misma la exclusión que establece el artículo 96.Uno.5º de la Ley 37/1992, conforme a la cual no son deducibles las cuotas soportadas por referencia a bienes y servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas, ya que esta exclusión o restricción es únicamente aplicable en los supuestos en que los bienes o servicios van a ser objeto de entrega gratuita.

3.- Con respecto a la cesión al trabajador del uso de una vivienda cuyo alquiler es contratado y sufragado por la entidad empleadora, se debe tener en consideración lo dispuesto en el artículo 20, apartado uno, número 23º, de la Ley 37/1992, de acuerdo con el cual están exentas, entre otras, las siguientes operaciones:
"23º. Los arrendamientos que tengan la consideración de servicios con arreglo a lo dispuesto en el artículo 11 de esta Ley y la constitución y transmisión de derechos reales de goce y disfrute, que tengan por objeto los siguientes bienes:
(...)
b) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas o a su posteriorarrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda o por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades. La exención se extenderá a los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos.
La exención no comprenderá:
a') Los arrendamientos de terrenos para estacionamiento de vehículos.
b') Los arrendamientos de terrenos para depósito o almacenaje de bienes, mercancías o productos, o para instalar en ellos elementos de una actividad empresarial
c') Los arrendamientos de terrenos para exposiciones o para publicidad.
d') Los arrendamientos con opción de compra de terrenos o viviendas cuya entrega estuviese sujeta y no exenta al Impuesto.
e') Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos.
f') Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos para ser subarrendados.
g') Los arrendamientos de edificios o parte de los mismos asimilados a viviendas de acuerdo con lo dispuesto en la Ley de Arrendamientos Urbanos.
h') La constitución o transmisión de derechos reales de goce o disfrute sobre los bienes a que se refieren las letras a'), b'), c'), e') y f') anteriores.
i') La constitución o transmisión de derechos reales de superficie.”.
Según se desprende del artículo reproducido, la regulación que se contiene en este supuesto de exención no es una regulación de carácter objetivo, que atienda al bien que se arrienda para determinar la procedencia o no de la misma, sino que se trata de una exención de carácter finalista que hace depender del uso de la edificación su posible aplicación, siendo la exención preceptiva cuando el destino efectivo del objeto del contrato es el de vivienda, pero no en otro caso.
El uso efectivo del edificio o parte del mismo como vivienda, aun siendo requisito necesario para la aplicación del supuesto de exención que se discute, no es, sin embargo, requisito suficiente, ya que de acuerdo con la redacción del precepto, ha de entenderse que el uso como vivienda de la edificación ha de realizarse necesaria y directamente por el arrendatario, consumidor final a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, y no por terceras personas.
Por tanto, los arrendamientos de edificaciones, que a su vez son objeto de una cesión posterior por parte de su arrendatario en el ejercicio de una actividad empresarial, dejan de estar exentos en el Impuesto sobre el Valor Añadido para pasar a estar sujetos y no exentos, y ello con independencia de que la ulterior cesión de los mismos se realice en virtud de un nuevo contrato de arrendamiento, letra f´) del precepto, o en virtud de otro título.
Hay que entender que existe cesión posterior por el arrendatario en el ejercicio de una actividad empresarial y profesional, de forma que el arrendamiento resulta sujeto y no exento, entre otros, en los siguientes supuestos:
- Cesión de la edificación destinada a vivienda por un empleador a favor de sus empleados o los familiares de éstos.
- Cesión de la edificación destinada a vivienda para el ejercicio de una actividad empresarial o profesional.
- Cesión de la edificación destinada a vivienda por cualquier otro título oneroso.
Por el contrario, cuando el arrendatario de una vivienda no tiene la condición de empresario o profesional, pues realiza exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, como señala el artículo 5, apartado uno, letra a) párrafo segundo, de la Ley 37/1992, o actúa, por cualquier otra razón, como consumidor final, ya sea persona física, ya sea una persona jurídica, elarrendamiento de la vivienda estará exento, sin perjuicio de que este consumidor final permita el uso de la vivienda a otras personas.

En consecuencia, el arrendamiento de la vivienda objeto de consulta estará sujeto y no exento del Impuesto sobre el Valor Añadido, tributando al tipo general del 18 por ciento, cuando el arrendatario sea una persona jurídica que, a su vez, ceda el uso de dicho inmueble a uno de sus empleados.
Respecto a la cesión posterior del uso de la vivienda a los empleados, es criterio de este Centro Directivo (entre otras, véase consulta con número de referencia V0841-08, de 22 de abril) el considerar dicha cesión exenta del Impuesto, ya que se trata de una forma de arrendamiento según la jurisprudencia del Tribunal Supremo (sentencia de 10 de diciembre de 1993, entre otras).
4.- Adicionalmente, se debe hacer referencia al artículo 20.Uno.23º de la Ley del Impuesto, el cual extiende la exención de arrendamiento de viviendas a los garajes y anexos accesorios a las mismasarrendados conjuntamente con ellas.
Por arrendamiento conjunto se entiende que tanto la vivienda como las plazas de garaje deben ser objeto de arrendamiento en un mismo acto y simultáneamente, así como el hecho de que las plazas de garaje deben estar situadas en la misma parcela que la vivienda.
Es irrelevante que el arrendamiento de la vivienda y el de las plazas de garaje se documenten en el mismo contrato o en contratos separados, siempre que se cumpla el requisito de la simultaneidad.
En cuanto a la situación física de las plazas de garaje respecto de la vivienda no es necesario que aquéllas se encuentren específicamente en la misma edificación que la vivienda, pero sí en el mismo complejo residencial o urbanización.
5.- El artículo 88 de la Ley 37/1992 regula la repercusión del Impuesto como sigue:
“Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del Impuesto sobre aquél para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.
(...)
Dos. La repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura o documento sustitutivo, en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente”.
En este sentido, el sujeto pasivo que presta el servicio deberá repercutir el Impuesto al destinatario del mismo, es decir, a aquél con quien ha contratado. Por tanto, cuando el prestador del servicio es el empleador, éste debería repercutir el Impuesto al destinatario, esto es, al empleado, e ingresarlo en el Tesoro.
En el caso de que el prestador del servicio sea un tercero y el destinatario sea el empleador, el sujeto pasivo deberá expedir factura a nombre del mismo y éste podrá deducir el Impuesto soportado siempre que se cumplan los requisitos que se desarrollan en el capítulo I del título VIII de la Ley 37/1992.
Sin embargo, si el destinatario es el empleado, la factura deberá expedirse a su nombre y no al del empleador, aunque sea éste quien sufrague el coste de los servicios. En este caso, el empleador no retribuiría al empleado en especie sino que se trataría de una retribución dineraria, la cual no sigue los criterios establecidos en esta contestación. El empleador no tendría derecho a la deducción del Impuesto que gravase el servicio pues no sería él quien lo habría soportado ni quien estaría en posesión de la factura justificativa de tal derecho.
6.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Artículo 59 Excepciones a la obligación de retener y de ingresar a cuentaVer jurisprudenciaVer consultas(Reglamento del Impuesto sobre Sociedades)
No existirá obligación de retener ni de ingresar a cuenta respecto de:
· i) Los rendimientos procedentes del arrendamiento y subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos en los siguientes supuestos:

1.º Cuando se trate de arrendamientos de vivienda por empresas para sus empleados.

2.º Cuando la renta satisfecha por el arrendatario a un mismo arrendador no supere los 900 euros anuales.

3.º Cuando la actividad del arrendador esté clasificada en alguno de los epígrafes del grupo 861 de la sección primera de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, o en algún otro epígrafe que faculte para la actividad de arrendamientoo subarrendamiento de bienes inmuebles urbanos, y aplicando al valor catastral de los inmuebles destinados al arrendamiento o subarrendamiento las reglas para determinar la cuota establecida en los epígrafes del citado grupo 861, no hubiese resultado cuota cero.
A estos efectos, el arrendador deberá acreditar frente al arrendatario el cumplimiento del citado requisito, en los términos que establezca el Ministro de Economía y Hacienda.
4.º Cuando los rendimientos deriven de los contratos de arrendamiento financiero a que se refiere el apartado 1 de la disposición adicional séptima de la Ley 26/1988, de 29 de julio sobre disciplina e intervención de las entidades de crédito, en cuanto tengan por objeto bienes inmuebles urbanos.Ver consultasVer formularios


NOTA SOBRE LA REDUCCIÓN DEL 20% DEL RENDIMIENTO NETO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS EN LOS SUPUESTOS EN LOS QUE EXISTA MANTENIMIENTO O CREACIÓN DE EMPLEO



NOTA SOBRE LA REDUCCIÓN DEL 20% DEL RENDIMIENTO NETO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS EN LOS SUPUESTOS EN LOS QUE EXISTA MANTENIMIENTO O CREACIÓN DE EMPLEO

La Subdirección General de Información y Asistencia Tributaria de la AEAT ha elaborado y difundido una interesante nota explicativa sobre la aplicación de la reducción del 20% del rendimiento neto de actividades económicas en los supuestos en los que exista mantenimiento o creación de empleo (DA 27ª LIRPF, aprobada en el artículo 72 de la  Ley 26/2009, de 23 de diciembre de PGE para 2010).

En ella destacan los siguientes puntos:

DA 27ª.1 LIRPF

“1. En cada uno de los períodos impositivos 2009, 2010 y 2011, los contribuyentes que ejerzan actividades económicas cuyo importe neto de la cifra de negocios para el conjunto de ellas sea inferior a 5 millones de euros y tengan una plantilla media inferior a 25 empleados, podrán reducir en un 20 por 100 el rendimiento neto positivo declarado, minorado en su caso por las reducciones previstas en el artículo 32 de esta Ley, correspondiente a las mismas, cuando mantengan o creen empleo.

A estos efectos, se entenderá que el contribuyente mantiene o crea empleo cuando en cada uno de los citados períodos impositivos la plantilla media utilizada en el conjunto de sus actividades económicas no sea inferior a la unidad y a la plantilla media del período impositivo 2008.

El importe de la reducción así calculada no podrá ser superior al 50 por ciento del importe de las retribuciones satisfechas en el ejercicio al conjunto de sus trabajadores.
La reducción se aplicará de forma independiente en cada uno de los períodos impositivos en que se cumplan los requisitos.”


Comentarios


1.- CONJUNTO DE ACTIVIDADES: Para determinar el derecho a la reducción deben tomarse en consideración el conjunto de actividades realizadas por el contribuyente, cualquiera que sea el régimen de determinación del rendimiento neto.


2.- APLICACIÓN DE LA REDUCCIÓN: Si se cumplen los requisitos exigidos, la reducción se aplicará sobre el rendimiento neto de todas las actividades económicas realizadas por el contribuyente, minorado en el importe de las reducciones previstas en el artículo 32 de la Ley del Impuesto, esto es, sobre el rendimiento neto positivo declarado previamente minorado en su caso, por la reducción por rendimientos generados en más de dos años u obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo y por la reducción por el ejercicio de determinadas actividades, todo ello con independencia del método de determinación del rendimiento neto.


3.- NO APLICACIÓN DE LA REDUCCIÓN: La reducción no será aplicable cuando la suma de los rendimientos netos de las actividades económicas realizadas por el contribuyente, minorada en el importe de las reducciones previstas en el artículo 32 de la Ley del Impuesto, sea negativa.



4.- RENDIMIENTOS NETOS: Si el rendimiento neto de alguna actividad fuera negativo pero el rendimiento neto minorado en el importe de las reducciones previstas en el artículo 32 de la Ley del Impuesto correspondiente al conjunto de actividades fuera positivo, el cálculo de la reducción se realizará tomando en consideración este último importe.



5.- EFECTOS EN TRIBUTACIÓN CONJUNTA: Cuando el contribuyente opte por la  tributación conjunta, la reducción deberá determinarse individualmente por cada uno de los contribuyentes integrados en la declaración.


6.- ENTIDADES EN RÉGIMEN DE ATRIBUCIÓN DE RENTAS: La reducción resulta aplicable también cuando la actividad se realiza a través de una entidad en régimen de atribución de rentas.  Para determinar el derecho a la aplicación de la reducción cuando la actividad se realice a través de una entidad en régimen de atribución de rentas, los requisitos exigidos deberán cumplirse por  el contribuyente (no por la entidad en régimen de atribución), teniendo en cuenta tanto la actividad realizada a través de la entidad en régimen de atribución como las restantes actividades que, en su caso, desarrolle el contribuyente.

En relación con la actividad realizada a través de la entidad en régimen de atribución, para determinar el cumplimiento de los requisitos exigidos se considerarán las magnitudes existentes en la entidad en la parte que corresponda con el porcentaje de participación del contribuyente en la entidad.


7.- RETRIBUCIONES SATISFECHAS:

Dentro de las retribuciones satisfechas estarán las retribuciones íntegras percibidas por los trabajadores.

Entre otras, estarán incluidas las siguientes retribuciones:

- Contribuciones a sistemas de Previsión Social.

- Indemnizaciones por despido y por jubilaciones anticipadas.

En particular, también estarían incluidas las siguientes partidas:

- Atrasos procedentes de ejercicios anteriores.

- Retribuciones que tengan la consideración de rentas en especie en virtud de los artículos 42 y 43 de la Ley del Impuesto.  


No estarán comprendidas:

- Seguridad Social a cargo de la Empresa.

-Las dietas para gastos de locomoción, manutención y estancia, a las que hace referencia el art. 9 RIRPF, en la medida en que estén exceptuadas de gravamen.

En ningún caso se considerarán como retribuciones satisfechas, ninguno de los conceptos anteriores cuando estén referidos al propio empresario contribuyente del Impuesto.



8.- CÓNYUGE E HIJOS MENORES:

Las retribuciones satisfechas respecto del cónyuge y los hijos menores sólo podrán computarse:

-         En Estimación Directa en la medida en que las mismas tengan la consideración de gasto deducible de conformidad con lo establecido en el artículo 30.2.2ª LIRPF.

-         En Estimación Objetiva cuando los mismos tengan la consideración de personal asalariado.


DT 27ª.2 LIRPF
“2. Para el cálculo de la plantilla media utilizada a que se refiere el apartado 1 anterior se tomarán las personas empleadas, en los términos que disponga la legislación laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa y la duración de dicha relación laboral respecto del número total de días del período impositivo.

No obstante, cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad económica con anterioridad a 1 de enero de 2008 e inicie su ejercicio en el período impositivo 2008, la plantilla media correspondiente al mismo se calculará tomando en consideración el tiempo transcurrido desde el inicio de la misma.

Cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad económica con anterioridad a 1 de enero de 2009 e inicie su ejercicio con posterioridad a dicha fecha, la plantilla media correspondiente al período impositivo 2008 será cero.”



Comentarios


9.- PERSONAS EMPLEADAS:

Serán personas empleadas aquellas cuya relación quede comprendida en el ámbito del Estatuto de los Trabajadores de conformidad con lo dispuesto en sus artículos 1 y 2  (Texto Refundido aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1995). Esto es, serán personas empleadas los trabajadores que voluntariamente presten sus servicios retribuidos por cuenta ajena y dentro del ámbito de organización y dirección de otra persona, física o jurídica, denominada empleador o empresario.



10.- PROMEDIO DE PLANTILLA:

Para el cálculo del promedio de plantilla es indiferente la modalidad del contrato que regule la relación laboral del trabajador con el contribuyente. En consecuencia, se tendrán en cuenta tanto los trabajadores que formen parte de la plantilla fija de la empresa como los contratados con carácter temporal, o eventuales, siempre que se trate de personas empleadas en los términos previstos por la legislación laboral. Esto implica, que se computarán en el cálculo de la plantilla a quienes prestan sus servicios en régimen de dependencia y por cuenta ajena de acuerdo con la normativa laboral, teniendo en cuenta la jornada contratada en relación con la jornada completa.
(Consultas DGT V1701-2009 y V2746-2009)

En el supuesto de cesión de trabajadores por otra entidad, facturando al contribuyente a posteriori la prestación de dicho servicio, existirá una relación laboral de carácter especial entre dicha entidad y los trabajadores, pero, al no estar directamente contratados por el contribuyente, dichos trabajadores no podrán computarse a efectos del cálculo de la plantilla media total.
(Consulta DGT V1701-2009)

En el caso de trabajadores con baja por maternidad, enfermedad, incapacidad o situaciones similares, se computarán a la hora de determinar la plantilla media siempre que tengan la consideración de empleados a efectos de la legislación laboral.
(Consulta DGT V2805 -2009)












EJEMPLOS DEL CÁLCULO DE PLANTILLA MEDIA ANUAL:


Ejemplo 1: Persona que causa alta en una actividad económica el 7 de abril de 2008. El 1 de mayo contrata a un trabajador con jornada laboral de 8 horas que mantiene durante todo el ejercicio. Durante el ejercicio 2009 sigue prestando sus servicios el trabajador contratado el ejercicio 2008, con las mismas condiciones, y contrata a otro trabajador el 27 de julio de 2009 con jornada laboral de 6 horas que mantiene el resto del ejercicio.

Año 2008

- Días transcurridos desde el 7 de abril de 2008 al 31 de diciembre de  2008 = 269.

- Días transcurridos desde el 1 de mayo de 2008 al 31 de diciembre de 2008 =  245

- 245 /269 = 0,91.

- Jornada contratada 8 horas.

- Jornada contratada / Jornada completa = 8 / 8 = 1

- Resultado del cálculo 0,91 x 1 = 0,91


Año 2009

Nuevo trabajador:

- Días transcurridos desde el 27 de julio del 2009 al 31 de diciembre de 2009 = 158

- 158 / 365 = 0,43

- Jornada contratada 6 horas.

- Jornada contratada / Jornada completa = 6 / 8 = 0,75

- Resultado del cálculo 0,43 x 0,75 = 0,32

Antiguo trabajador:

- Resultado del cálculo 1

La plantilla media del ejercicio sería de 1, 32 que es superior a la del año 2008, por lo tanto habría incrementado la plantilla.









Ejemplo 2: Persona que ejerce una actividad económica desde el año 2005. Tiene contratado  un trabajador con jornada laboral de 8 horas. El 25 de septiembre de 2009 causa baja en la actividad económica.


- Días transcurridos desde el 1 de enero de 2009 al 25 de septiembre de 2009 = 268

- 268 / 365 = 0,73

- Jornada contratada 8 horas.

- Jornada contratada / Jornada completa = 8 / 8 = 1

- Resultado del cálculo 0,73 x 1 = 0,73

La plantilla media del ejercicio 2009 no supera la unidad, por lo tanto no sería de aplicación la reducción.


Ejemplo 3: Persona que ejerce una actividad económica de temporada. Cuenta con tres personas contratadas desde el año 2007 con jornada laboral de 8 horas. La actividad se ejerce del 1 de mayo al 30 de septiembre cada año.

-  Días transcurridos entre el 1 de mayo de 2009 al 30 de septiembre de 2009 = 153

- 153 / 365 = 0,41

- Jornada contratada: 8 horas x 3 personas

- Jornada contratada / Jornada completa = 3 X 8 / 8 =3

- Resultado del cálculo 0,41 x 3 = 1,23

La plantilla media del ejercicio 2009 supera la unidad y se mantiene respecto al año 2008, por lo que cumpliría el requisito de mantenimiento de empleo.



Ejemplo 4: Persona que inicia una actividad económica el 23 de abril de 2009. El 1 de mayo contrata a un trabajador con jornada laboral de 8 horas.

- Días transcurridos entre el 1 de mayo de 2009 al 31 de diciembre de 2009 = 245

- 245 / 365 = 0,67

- Jornada contratada 8 horas.

- Jornada contratada / Jornada completa = 8 / 8 = 1

- Resultado del cálculo 0,67 X 1 = 0,67

Podría aplicar la reducción en el ejercicio 2009, suponiendo que cumpla el resto de condiciones, siempre que en el ejercicio 2010 la plantilla media no sea inferior a 1.







DT 27ª.3 LIRPF
3. A efectos de determinar el importe neto de la cifra de negocios, se tendrá en consideración lo establecido en el apartado 3 del artículo 108 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

Cuando en cualquiera de los períodos impositivos la duración de la actividad económica hubiese sido inferior al año, el importe neto de la cifra de negocios se elevará al año.”

Comentarios.

11.- IMPORTE NETO DE LA CIFRA DE NEGOCIOS:

De acuerdo con la normativa mercantil -artículo 35 del Código de Comercio y Resolución de 16 de mayo de 1991 del Instituto de Contabilidad y Auditoria de Cuentas (ICAC) (BOE de 18 de enero de 1992)- el importe neto de la cifra de negocios está constituido por la diferencia entre las siguientes partidas positivas y negativas:


Partidas positivas.

- El importe de la venta de productos y de la prestación de servicios u otros ingresos derivados de la actividad ordinaria de la empresa, entendiendo como tal la actividad que la empresa realiza regularmente y por la que obtiene sus ingresos de carácter periódico.

- El precio de adquisición o coste de producción de los bienes o servicios entregados a cambio de activos no monetarios o como contraprestación de servicios que representen gastos para la empresa.

- El importe de las subvenciones que se concedan a la empresa individualmente en función y formando parte del precio de las unidades de producto vendidas o por el nivel de los servicios prestados.

El importe de las restantes subvenciones no deberá incluirse a estos efectos.

Partidas negativas.

- Las devoluciones de ventas.

- Los "rappels" sobre ventas o prestaciones de servicios, así como los descuentos comerciales efectuados sobre los ingresos computados.

- El IVA y otros impuestos directamente relacionados con la cifra de negocios que deban ser objeto de repercusión, si hubieran sido computados dentro del importe de las ventas o de la prestación de servicios y deban ser objeto de repercusión.






Para el cálculo del importe neto de la cifra de negocios deberán computarse no solo las operaciones correspondientes a las actividades económicas desarrolladas por el propio contribuyente, sino también, del conjunto de entidades que sean socios, por si solo  o conjuntamente con el cónyuge u otras personas físicas unidas por vínculos de parentesco en línea directa o colateral, consanguínea o por afinidad, hasta el segundo grado inclusive en alguna de las situaciones a que se refiere el artículo 42 del Código de Comercio, esto es, poseer la mayoría de los derechos de voto o de disponer en virtud de acuerdos celebrados con terceros esa mayoría, tener la facultad de nombrar o destituir a la mayoría de los miembros del órgano de administración.



“4. Cuando el contribuyente no viniese desarrollando ninguna actividad económica con anterioridad a 1 de enero de 2009 e inicie su ejercicio en 2009, 2010 ó 2011, y la plantilla media correspondiente al período impositivo en el que se inicie la misma sea superior a cero e inferior a la unidad, la reducción establecida en el apartado 1 de esta disposición adicional se aplicará en el período impositivo de inicio de la actividad a condición de que en el período impositivo siguiente la plantilla media no sea inferior a la unidad.

El incumplimiento del requisito a que se refiere el párrafo anterior motivará la no aplicación de la reducción en el período impositivo de inicio de su actividad económica, debiendo presentar una autoliquidación complementaria, con los correspondientes intereses de demora, en el plazo que medie entre la fecha en que se incumpla el requisito y la finalización del plazo reglamentario de declaración correspondiente al período impositivo en que se produzca dicho incumplimiento.”

La referencia temporal de no desarrollo de ninguna actividad con anterioridad a 1 de enero de 2009, se debe entender como que no se haya realizado nunca una actividad empresarial o profesional

*          *          *