Mi voto otorga poder de representacion, limitado a programa electoral; y sino preguntas. Debemos siempre avanzar en el perfeccionamiento de la democracia. . .MARCOS JAVIER JIMENEZ . . Esto nos hará más libres . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .
viernes, 16 de octubre de 2015
miércoles, 7 de octubre de 2015
Las multas recaudatorias y la buena fe administrativa: un matrimonio difícil
Summum ius summa iniuria. Cicerón y su De officis siguen estando de actualidad, máxime si nos referimos a determinadas actuaciones administrativas. Que las sanciones no pueden tener finalidad recaudatoria es algo que parece conocer la inmensa mayoría de los ciudadanos. Que las sanciones no tienen finalidad recaudatoria es una de las excusas más usadas por políticos y funcionarios públicos. Pero ¿cuál es la realidad de la actividad administrativa sancionadora en España? Intentaremos dar respuesta a esa pregunta en este artículo aun reconociendo que toda generalización es por definición inexacta.
La normativa vigente en materia de tráfico y seguridad vial es punto de encuentro de muchos administrados que se sienten maltratados por los poderes públicos al considerar que la actuación de estos es, en la práctica, un mecanismo recaudatorio encubierto tendente a equilibrar los desajustes presupuestarios. Todos conocemos en nuestras ciudades calles o viales en los que el límite de velocidad es generalmente excedido por la mayor parte de los vehículos que por ellos transitan. También sabemos (y padecemos) que esos puntos son aprovechados con enorme frecuencia por las autoridades municipales para situar radares fijos o móviles, preferentemente no anunciados. El debate se plantea aquí en los mismos términos antes reseñados. Para el conductor cazado por exceso de velocidad, el radar no es sino una trampa recaudatoria que en nada contribuye a mejorar la seguridad vial. Para la –en este caso- muy diligente Administración local esa práctica contribuye a mejorar la seguridad de conductores y peatones y de ninguna manera tiene la finalidad de incrementar el saldo de las arcas municipales.
El anterior ejemplo es, probablemente, el más gráfico y cercano al ciudadano medio pero no es, ni mucho menos, el único. En distintos sectores de la actuación administrativa (y, por tal, podemos entender también el ámbito tributario) encontraremos casos igual de controvertidos. No es infrecuente que la aplicación de las normas urbanísticas, medioambientales, fiscales o de simple convivencia ciudadana de lugar a plantearse nuevamente la cuestión de si la Administración que sanciona está buscando el interés general o sólo reflotar su presupuesto.
No faltan opiniones en uno u otro sentido basadas en consideraciones filosóficas o sociológicas. Por un lado están los que defienden que la Ley debe cumplirse en todo momento y sin excepción y, por lo tanto, sancionarse todas las conductas que le resulten contrarias con la única limitación material de los medios que la Administración Pública tiene para controlarlas (por ejemplo, resultaría económicamente insostenible tener radares en todas las calles de una ciudad). Al otro lado se encuentran los que pretenden extender al ámbito administrativo sancionador el principio penal de que la actuación estatal debe ser el último recurso para castigar conductas especialmente peligrosas y reprobables.
Desde un punto de vista estrictamente normativo la aproximación a la cuestión resulta igualmente controvertida. Es difícilmente discutible que la tipificación legal de las infracciones no es papel mojado y que para su comisión está previsto un régimen sancionador con carácter general en todos los sectores de actividad regulados por nuestro ordenamiento jurídico. Pero tampoco se puede obviar la existencia del muchas veces olvidado artículo 3.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común en el que se establece que la actuación administrativa debe respetar “los principios de buena fe y confianza legítima”.
La postura más radicalmente pro-Administración, seguida por no pocos Tribunales, deja sin campo de acción los dos principios reseñados. Donde la tipificación de una infracción es clara no cabe sino sancionar al ciudadano que incurre en ella. El problema cabe situarlo en la frecuencia con la que la tipificación de las infracciones no es ni mucho menos clara –la técnica legislativa es manifiestamente mejorable en muchos de nuestros Parlamentos y Asambleas legislativas- o en las circunstancias que rodean el momento de aplicación de la norma que define la infracción a los hechos que pretende sancionar.
Nuevamente la materia del tráfico y la seguridad vial nos ofrece un ilustrativo ejemplo sobre los vicios administrativos en la sanción de determinadas infracciones. Algunas Administraciones locales ponen especial interés en que vías que pertenecían a la red estatal o autonómica de carreteras pasen a ser consideradas viales urbanos con el pretexto de que han quedado ya integradas en la ciudad. La consideración como vía urbana lleva automáticamente aparejada que el límite genérico de velocidad sea de 50 km/h. Y no es infrecuente la situación en la que esa Administración local, aprovechando el cambio de titularidad de la vía, sitúa en ella radares para sancionar a quienes circulan a una velocidad superior a esos 50 km/h. Conductores que son los mismos que días antes circulaban legalmente por esa misma vía (antes considerada interurbana) a la misma velocidad por la que ahora son considerados autores de una infracción administrativa.
La postura contraria, la que de manera innegablemente interesada sostienen la mayor parte de los ciudadanos, es la de la extrema flexibilidad en la aplicación del derecho administrativo sancionador. Son muchas las voces que sostienen que las infracciones sólo deben ser sancionadas cuando suponen un grave riesgo para el interés público o, en general, para el bien jurídico susceptible de protección que motivó la tipificación de aquéllas. Volviendo al ejemplo que venimos usando, algunos ciudadanos consideran que circular a 70 km/h a las tres de la madrugada por una calle de tres carriles por cada sentido no reviste ningún tipo de riesgo susceptible de lesionar derechos de terceros y que, por lo tanto, no debería ser sancionado por mucho que esté tipificada esa conducta en la norma correspondiente.
Vivimos días en los que por cuestiones políticas resulta de mucha actualidad el debate relativo a la compatibilización de la voluntad popular con el principio de legalidad. Quien esto suscribe considera que tal debate es completamente artificial y estéril en la medida en que si existe el principio de legalidad es porque la voluntad de los ciudadanos, canalizada a través de los medios constitucionalmente establecidos, así lo ha querido. Particularizando la discusión al asunto objeto del presente artículo lo que interesa determinar aquí es si la aplicación estricta de la norma que tipifica una infracción puede tener efectos antijurídicos o no queridos por la generalidad de los ciudadanos. Toda respuesta genérica excluye excepciones que pueden no ser menores. En cualquier caso, entendemos que un Estado de Derecho sólo puede sostenerse desde la aplicación estricta de la Ley, sin reservas o dispensaciones distintas de aquéllas que estén expresamente previstas en la norma. Lo anterior no significa que toda actuación sancionadora de la Administración Pública sea legal por mucho que se ajuste a la letra de la Ley que pretende aplicar.
La solución al problema planteado probablemente esté en el siempre socorrido tertium genus aristotélico. La Justicia (con mayúsculas) sólo puede realizarsea través de una interpretación y aplicación razonable de las normas. Pero consideramos incluso más importante que las normas que rodean la tipificación de una infracción (que son muchas) sean creadas y aprobadas siguiendo los dos meritados principios de la buena fe y la confianza legítima en la actuación de la Administración y, por ende, de los poderes públicos. En otras palabras, no creemos que el verdadero problema se encuentre en la aplicación estricta de la Ley sino en que las Administraciones Públicas hacen uso de sus facultades con una finalidad distinta de la querida por el legislador.
La clave es, por lo tanto, determinar si ha existido o no desviación de poder en la actuación de un poder público. Sobre este concepto nos ilustra la muy conocida Sentencia del Tribunal Supremo de 14 de diciembre de 1996 (RJ 1996\9022) que en su Fundamento de Derecho Segundo clarifica la función de los Tribunales en controversias como la aquí planteada en los términos siguientes:
“la incógnita sustancial que debemos despejar es la determinación de si bajo la forma jurídica de la sanción impuesta, cuya finalidad en el ordenamiento es la de castigar unos comportamientos irregulares, previamente tipificados en las normas como infracciones, en realidad el fin perseguido por laAdministración y determinante de su solución, ha sido ajeno a la función legal que hemos reseñado”.
Esa desviación se produce en muchos más casos de los que, desgraciadamente, corrigen los Tribunales. No todos son tan claros ni tan fácilmente demostrables como el enjuiciado por el Tribunal Superior de Justicia de Madrid en su Sentencia de 19 de enero de 1996 (RJCA 1996\134):
“demuestra que la actuación administrativa determinada por la intervención «a consecuencia de un acto de gestión personal y directa» de la inspectora, según reza en el impreso que utilizó, tenía por finalidad fundamental larecaudación de dicha cantidad por participación en la multa en el modo previsto por el art. 22 del Decreto de 11 marzo 1949, y no la finalidad derectificación de la situación de la actora, que, dadas las circunstancias no era posible.
Por tanto, de conformidad con lo establecido en el art. 83.3 de la Ley Jurisdiccional, dicha actuación administrativa aprobatoria del acta de invitación impulsada fundamentalmente por el interés recaudatorio de participación de la inspectora en la multa o recargo, debería en todo caso anularse por incurrir en desviación de poder”.
Negar la finalidad recaudatoria de algunas sanciones administrativas resultaría pueril y despegado de la realidad. Tanto como sería afirmar que la prueba de esa finalidad desviada es sencilla. Lo que parece recomendable es establecer filtros en el largo camino que media entre la creación de una norma y su aplicación por parte de la Administración Pública para evitar la tentación de actuar de manera desviada y alejada de los fines que debe perseguir todo proceso normativo.
El primer filtro debería situarse en el plano legislativo definiendo con precisión no sólo las infracciones sino la finalidad que se persigue con su sanción de modo tal que se ofrezca ab initio un parámetro interpretativo claro para el Tribunal que eventualmente deba conocer de la impugnación de una determinada actuación administrativa sancionadora.
El segundo filtro habría de localizarse en la concreta acción administrativa tendente a detectar la comisión de una infracción. Aplicar la Ley no sólo es necesario sino también obligatorio pero se ha hacer a todos y sin excepción. Lo que no es justificable es que una misma acción (volviendo al ejemplo utilizado, circular a una velocidad superior al límite legalmente establecido) sea sólo sancionada si quien la realiza es un particular y no cuando quien incurre en la infracción es un vehículo dependiente, directa o indirectamente, de la Administración con potestad sancionadora. Si esto ocurriera estaríamos ante un indicio o presunción suficiente para que un Tribunal anulara el acto sancionador por desviación de poder. Nada mejor que la publicidad de la actuación administrativa para verificar qué uso se está haciendo de la potestad sancionadora. Publicidad que hoy brilla por su ausencia.
Sin esos filtros, el éxito del ciudadano en su lucha contra una Administración desviada tendrá necesariamente que pasar por los Tribunales del orden jurisdiccional contencioso-administrativo. Y en ese tortuoso camino encontrará un problema que no es menor: probar siquiera indiciariamente la finalidad recaudatoria de la Administración a la que se enfrenta que, con la normativa vigente, tiene todas las facilidades del mundo para evitar informar sobre su actuación sancionadora en relación con una determinada materia o lugar (volviendo a nuestro ejemplo de tráfico).
En esta materia, como en muchas parcelas de la vida, prevenir es mejor que curar aunque ello suponga dudar de la buena fe en la actuación administrativa.
Contenido y novedades de la Ley 31/2015, por la que se modifica la normativa en materia de autoempleo y se fomenta el trabajo autónomo
Principales novedades
1. Estímulos al autoempleo
Entre las principales novedades que incorpora la norma cabe destacar la autorización a los Trabajadores Autónomos Económicamente Dependientes para la contratación de trabajadores por cuenta ajena en aquellos supuestos en los que la interrupción de la actividad por causas vinculadas a la conciliación de su actividad profesional con su vida familiar pudiese ocasionar la resolución del contrato con su cliente.
Esta nueva posibilidad que se ofrece al Trabajador Autónomo Económicamente Dependiente será compatible con la protección del trabajador por cuenta ajena contratado.
Además, se clarifica la cuota a ingresar por el trabajador autónomo en aquellos supuestos en los que durante el inicio de su actividad, se acoja a la denominada «Tarifa Plana para autónomos», al fijarse no como un porcentaje, sino como una cantidad fija y estable, que permita al profesional conocer en todo momento la cuantía a satisfacer, sin hacerla depender de las posibles modificaciones en las bases y los tipos de cotización durante el disfrute de esta medida.
Se procede a una modificación de las medidas de fomento del autoempleo a través de la prestación por desempleo: en primer lugar se amplía el colectivo de beneficiarios de trabajadores por cuenta propia de la prestación por desempleo que podrá capitalizar el 100 por cien de su prestación para destinarla a la inversión necesaria para el ejercicio de la actividad, al eliminar la barrera de edad existente hasta la fecha; en segundo lugar, se elimina la barrera de edad existente a la fecha de entrada en vigor de esta ley que impide la compatibilización de la prestación por desempleo con el trabajo por cuenta propia durante un periodo determinado, y que tiene como finalidad ayudar al profesional al inicio de su actividad, periodo en el que los ingresos suelen ser más reducidos. En ambos casos, además, se adoptan las precauciones necesarias para evitar un uso fraudulento de las medidas. Y, finalmente, se amplía el periodo de suspensión de la prestación por desempleo en aquellos supuestos en los que se realice una actividad por cuenta propia, con el objeto de evitar que la cercanía de la fecha en la que se extinguiría la prestación por desempleo por superar los plazos de suspensión previstos legalmente le condicionen a la hora de mantener su actividad en aquellos casos en los que puedan existir dudas sobre su viabilidad.
Se incorpora la posibilidad de que los trabajadores que se incorporen a sociedades laborales o cooperativas de trabajo asociado de nueva creación puedan acogerse al derecho de cobrar la prestación por desempleo en un pago único para poder incorporarse como socios a dichas entidades, tal y como ya se permite a los parados.
Al mismo tiempo, se matizan algunos aspectos del pago único de la prestación por cese de actividad, que ya no podrán percibir los socios trabajadores de cooperativas de trabajo asociado o sociedades laborales pero sí quienes, cumpliendo todos los requisitos, pretendan realizar una actividad profesional como autónomos o destinar el 100% del importe a una aportación de capital social de una entidad mercantil de nueva constitución o constituida en el plazo máximo de doce meses anteriores a la aportación.
En concreto, el dinero podrá utilizarse para los gastos de constitución y puesta en funcionamiento, pago de tasas y tributos o pago de servicios específicos de asesoramiento, formación e información hasta un máximo del 15% del total.
No obstante, quienes tengan intención de seguir esta vía habrán de asegurarse el control efectivo de la empresa y ejercer en ella una actividad profesional como trabajador por cuenta propia, a riesgo de que se considere el abono de la prestación por cese de actividad como pago indebido.
Esta regulación, que elimina el real decreto de 2011 que desarrolla el reglamento de la Ley de Protección por cese de actividad, también quedará incorporada a la norma de Economía Social, aprobada en 2010.
2. Parados autónomos
El texto dispone asimismo que los autónomos de cualquier edad podrán compatibilizar durante un máximo de nueve meses la prestación por desempleo con alta en el régimen de autónomos (RETA), una posibilidad hasta ahora reservada a los menores de 30 años. Esta medida beneficiará a unos 50.000 autónomos.
Además, para facilitar una segunda oportunidad a los autónomos, se amplía el plazo, desde los dos a los cinco años, límite en el que echan el cierre el 50% de las empresas, para la reanudación de la prestación por desempleo, siempre que se acrediten causas económica u organizativas para el cierre. El Gobierno espera que unos 90.000 autónomos se acojan a este 'salvavidas'.
La nueva Ley amplía también la bonificación a los familiares colaboradores, de forma que podrán disfrutar de una bonificación en las cuotas a la Seguridad Social durante dos años. En cifras, los beneficiarios en este caso serán 45.000 de estos familiares.
De esta forma, a los 18 meses durante los cuales, desde la aprobación de la reforma laboral en 2012, podían beneficiarse de una bonificación del 50% en sus cuotas, se suman ahora otros seis meses en los que podrán beneficiarse de una nueva bonificación del 25%.
Estructura de la norma
1. Modificaciones normativas
La ley consta de seis artículos, una disposición adicional única, dos disposiciones transitorias, una disposición derogatoria y dos disposiciones finales.
El artículo primero desarrolla las modificaciones incluidas en la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del Trabajo Autónomo, e incluye las novedades que se introducen en la ley, mediante catorce apartados.
Se modifican trece de sus artículos y se introduce un nuevo Capítulo II en el Título V, bajo la rúbrica «Incentivos y medidas de fomento y promoción del Trabajo Autónomo», en el que se integra el artículo 30 y se incluyen los nuevos artículos 31 a 39.
Como novedades más destacables:
- Se autoriza a los Trabajadores Autónomos Económicamente Dependientes para la contratación de trabajadores por cuenta ajena en aquellos supuestos en los que la interrupción de la actividad por causas vinculadas a la conciliación de su actividad profesional con su vida familiar pudiese ocasionar la resolución del contrato con su cliente.
- Se ordenan y actualizan las medidas previstas para potenciar el autoempleo a través del trabajo por cuenta propia. Además, se garantiza que las medidas que puedan establecerse con posterioridad a la entrada en vigor de esta ley y estén vinculadas al fomento del trabajo autónomo queden integradas en la misma, con el objeto de evitar una indeseada dispersión normativa.
- La “Tarifa Plana para autónomos” a la que puede acogerse el trabajador autónomo durante el inicio de su actividad, se fija como una cantidad fija y estable, no como un porcentaje, sin hacerla depender de las posibles modificaciones en las bases y los tipos de cotización durante el disfrute de esta medida. Además, se prevé la posibilidad de actualización de esta cifra a través de las sucesivas leyes de Presupuestos Generales del Estado, con el objeto de poder adecuarla a las circunstancias de cada momento.
- Se amplía el colectivo de beneficiarios de trabajadores por cuenta propia de la prestación por desempleo que podrá capitalizar el 100 por cien de su prestación para destinarla a la inversión necesaria para el ejercicio de la actividad, al eliminar la barrera de edad existente hasta la fecha.
- Se elimina también la barrera de edad existente a la fecha de entrada en vigor de esta ley que impide la compatibilización de la prestación por desempleo con el trabajo por cuenta propia durante un periodo determinado, y que tiene como finalidad ayudar al profesional al inicio de su actividad, periodo en el que los ingresos suelen ser más reducidos.
- Se amplía el periodo de suspensión de la prestación por desempleo en aquellos supuestos en los que se realice una actividad por cuenta propia, con el objeto de evitar que la cercanía de la fecha en la que se extinguiría la prestación por desempleo por superar los plazos de suspensión previstos legalmente le condicionen a la hora de mantener su actividad en aquellos casos en los que puedan existir dudas sobre su viabilidad.
El artículo segundo modifica los arts. 212, apartado 1, d); 212, apartado 4, b); 213, apartado 1, d) y disposición adicional 30.ª, ap. 2 del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio.
Se introducen medidas para permitir la suspensión de la prestación por desempleo durante un periodo más amplio que el existente hasta la fecha en aquellos supuestos en los que se desarrolle un trabajo por cuenta propia.
El artículo tercero tiene como objeto la modificación de la Ley 5/2011, de 29 de marzo, de Economía Social, para incluir incentivos a la contratación de personas que, por su situación, tengan un menor índice de acceso al mercado laboral. Además, se unifican en esta norma las distintas medidas de capitalización de desempleo y bonificación en contratos de interinidad previstos para sujetos de la Economía Social.
En concreto, se modifican sus arts. 5, nuevo apartado 4; 9 (Incentivos a la incorporación de trabajadores a entidades de la economía social); nuevo artículo 10 (Capitalización de la prestación por desempleo a los beneficiarios de prestaciones cuando pretendan incorporarse como socios trabajadores o de trabajo en cooperativas o en sociedades laborales); nuevo artículo 11 (Bonificaciones de cuotas de Seguridad Social para los socios trabajadores o socios de trabajo de las sociedades cooperativas, en período de descanso por maternidad, adopción, acogimiento, riesgo durante el embarazo, riesgo durante la lactancia natural o suspensión por paternidad); nuevo artículo 12 (Pago único de la prestación por cese de actividad); el artículo 9 pasa a numerarse como artículo 13 y se modifica la disposición final primera (Título competencial).
El artículo cuarto modifica la disposición adicional quinta del texto refundido de la Ley de Contratos del Sector Público, aprobado por el Real Decreto Legislativo 3/2011, de 14 de noviembre, para permitir la reserva de la participación en procedimientos de adjudicación de contratos a las empresas de inserción.
El artículo quinto modifica la disposición adicional segunda de la Ley 12/2001, de 9 de julio, de medidas urgentes de reforma del mercado de trabajo para el incremento del empleo y la mejora de su calidad, relativa a las bonificaciones de cuotas de Seguridad Social para los trabajadores en período de descanso por maternidad, adopción, acogimiento, riesgo durante el embarazo, riesgo durante la lactancia natural o suspensión por paternidad, dándole nueva redacción.
En concreto, se modifica su disposición adicional segunda (Bonificaciones de cuotas de Seguridad Social para los trabajadores en período de descanso por maternidad, adopción, acogimiento, riesgo durante el embarazo, riesgo durante la lactancia natural o suspensión por paternidad).
El artículo sexto modifica la Ley 43/2006, de 29 de diciembre, para la mejora del crecimiento y del empleo, incorporando un nuevo párrafo tercero al apartado 5 del artículo 2, estableciéndose un nuevo incentivo para el supuesto de contratación de personas en situación de exclusión social por empresas que no tengan la condición de empresas de inserción ni de centros especiales de empleo, cuando dichos trabajadores han prestado sus servicios para una empresa de inserción.
La disposición adicional única prevé que las medidas desarrolladas en la presente norma no supondrán un incremento de gastos de personal para llevarlas a cabo.
La disposición transitoria primera prevé la transitoriedad de las medidas de fomento del autoempleo que se vienen disfrutando con anterioridad a la entrada en vigor de esta ley y que son objeto de modificación, además de permitir a sus beneficiarios el disfrute de las mejoras previstas en las modificaciones respecto a la regulación anterior.
La disposición transitoria segunda prevé la aplicación de los nuevos plazos previstos para la suspensión de la prestación por desempleo a aquellos beneficiarios que, a la entrada en vigor de la presente ley, tuviesen suspendida dicha prestación por la realización de un trabajo por cuenta propia.
2. Derogaciones normativas
- De la Ley 20/2007, de 11 de julio, del Estatuto del Trabajador Autónomo: Las disposiciones adicionales decimocuarta, decimoquinta y decimosexta. Las disposiciones transitorias primera, segunda y tercera. La disposición final quinta.
- Del texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio: las disposiciones adicionales trigésima quinta y trigésima quinta bis.
- De la Ley 45/2002, de 12 de diciembre, de medidas urgentes para la reforma del sistema de protección por desempleo y mejora de la ocupabilidad: la disposición adicional undécima y la disposición transitoria cuarta.
- De la Ley 3/2012, de 6 de julio, de medidas urgentes para la reforma del mercado laboral: la disposición adicional undécima.
- De la Ley 18/2007, de 4 de julio, por la que se procede a la integración de los trabajadores por cuenta propia del Régimen Especial Agrario de la Seguridad Social en el Régimen Especial de la Seguridad Social de los Trabajadores por Cuenta Propia o Autónomos: la disposición adicional primera.
- De la Ley 11/2013, de 26 de julio, de medidas de apoyo al emprendedor y de estímulo del crecimiento y de la creación de empleo: los artículos 3 y 14.
- De la Ley 32/2010, de 5 de agosto, por la que se establece un sistema específico de protección por cese de actividad de los trabajadores autónomos: la disposición adicional decimocuarta.
- Del Real Decreto 1541/2011, de 31 de octubre, por el que se desarrolla la Ley 32/2010, por la que se establece un sistema específico de protección por cese de actividad de los trabajadores autónomos: la disposición adicional cuarta.
Entrada en vigor
Esta ley entrará en vigor a los treinta días de su publicación oficial.
martes, 6 de octubre de 2015
REGIMEN DE COTIZACION ADMINISTRADORES (ENCUDRAMIENTO DE ADMINISTRADORES)
REGIMEN DE COTIZACION ADMINISTRADORES (ENCUDRAMIENTO DE ADMINISTRADORES)
A la hora de iniciar sus actividades mercantiles, los responsables de la administración de una empresa se encuentran ante el dilema de decidir el régimen de seguridad social en el que han de incluirse los Socios y Administradores de la Sociedad. En este sentido, habremos de acudir al art. 34 de la L ey 50/1998, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden Social, que determina el sistema de e ncuadramiento de los trabajadores y administradores de Sociedades Mercantiles Capitalistas en el Sistema de Seguridad Social, al que han de atenerse las empresas a la hora de decidir si sus Socios y Administradores han de incluirse en el régimen de autónomos o en el general de la Seguridad Social.
De acuerdo con ello, el legislador establece en primer lugar los requisitos que determinan la inclusión en el Régimen General de la Seguridad Social de los siguientes grupos de trabajadores y directivos de la empresa:
1.- Los trabajadores por cuenta ajena y los socios trabajadores de Sociedades Mercantiles Capitalistas, aún cuando sean miembros de su órgano de administración, si el desempeño de este cargo no conlleva la realización de las funciones de dirección y gerencia de la Sociedad, ni poseen su control efectivo en los términos establecidos en la Disposición Adicional Vigesimoséptima de la Ley.
2.- Como asimilados a trabajadores por cuenta ajena, con exclusión de la protección por desempleo y del Fondo de Garantía Salarial, se incluyen los Consejeros y Administradores de Sociedades Mercantiles Capitalistas, siempre que no posean el control de éstas en los términos establecidos la disposición adicional Vigesimoséptima –que veremos más adelante-, cuando el desempeño de su cargo conlleve la realización de las funciones de dirección y gerencia de la Sociedad, siendo retribuidos por ello o por su condición de trabajadores por cuenta de la misma.
Posteriormente, la Ley 50/1998 establece la modificación de la disposición adicional vigesimoséptima de la Ley General de la Seguridad Social, en la que se concreta el c ampo de aplicación del Régimen Especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos. En este sentido, el legislador establece lo siguiente:
Estarán obligatoriamente incluidos en el Régimen Especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos quienes ejerzan las funciones de dirección y gerencia que conlleva el desempeño del cargo de Consejero o Administrador, o presten otros servicios para una Sociedad Mercantil Capitalista, a título lucrativo y de forma habitual, personal y directa, siempre que posean el control efectivo, directo o indirecto, de aquélla. Se entenderá, en todo caso, que se produce tal circunstancia cuando las acciones o participaciones del trabajador supongan, al menos, la mitad del capital social.
Con objeto de aclarar las interpretaciones que se puedan realizar de la expresión “control efectivo” de la Sociedad, el legislador determina que se presumirá, salvo prueba en contrario, que el trabajador posee el control efectivo de la Sociedad cuando concurran algunas de las siguientes circunstancias:
1.- Que, al menos, la mitad del Capital de la Sociedad para la que preste sus servicios esté distribuido entre socios, con los que conviva, y a quienes se encuentre unido por vinculo conyugal o de parentesco por consanguinidad, afinidad o adopción, hasta el segundo grado.
2.-Que su participación en el Capital Social sea igual o superior a la tercera parte del mismo.
3.- Que su participación en el Capital Social sea igual o superior a la cuarta parte del mismo, si tiene atribuidas funciones de dirección y gerencia de la sociedad.
En todo caso, y cuando no concurran las circunstancias anteriores, la Administración podrá demostrar, por cualquier medio de prueba, que el trabajador dispone del control efectivo de la Sociedad.
Finalmente se establece una exclusión general del sistema, al establecerse que no estarán comprendidos en el Sistema de Seguridad Social los socios, sean o no Administradores, de Sociedades Mercantiles Capitalistas cuyo objeto social no esté constituido por el ejercicio de actividades empresariales o profesionales, sino por la mera administración del patrimonio de los socios.
En definitiva, y de conformidad con lo dispuesto en la Ley 50/1998, podemos establecer un cuadro resumen de los sistemas de seguridad social a los que debe acogerse la empresa según las circunstancias que concurran en el socio, trabajador o directivo de la misma:
I.- SOCIOS DE LA ENTIDAD MERCANTIL
REGIMEN GENERAL
1.- Socios trabajadores cuando no sean Administradores Sociales.
2.- Socios trabajadores que sean Administradores pasivos o Consejeros no ejecutivos.
En estos dos supuestos se exige que no posean un control efectivo,
directo o indirecto de la sociedad.
REGIMEN GENERAL (SIN DESEMPLEO, NI FOGASA)
Cuando el socio trabajador sea Administrador activo o Consejero ejecutivo retribuido, siempre que no posea el control efectivo de la sociedad.
REGIMEN ESPECIAL DE AUTONOMOS
Socios trabajadores que posean un control efectivo de la sociedad.
Este control se presume:
1.- Cuando la participación en el Capital Social sea igual o superior al 50%.
2.- Presunción iuris tantum de control efectivo en los siguientes casos:
- Participación del 33% o superior en el Capital Social.
- Participación del 25% o superior, si tiene atribuidas funciones de dirección y gerencia de la sociedad.
- Participación del 50%, distribuida entre socios con los que conviva, y a quienes se encuentre unido por vínculo conyugal o de parentesco hasta el 2º grado.
3.- Cuando la Administración demuestre por cualquier medio de prueba, que aún no dándose los supuestos anteriores se posee un control efectivo de la sociedad.
EXCLUSION DEL SISTEMA
Se excluyen los Socios, Administradores o no, de este tipo de sociedades, cuyo objeto social esté constituido por la mera administración del patrimonio de la Sociedad.
II.- ADMINISTRADORES DE SOCIEDADES MERCANTILES CAPITALISTAS
ADMINISTRADORES ACTIVOS O CONSEJEROS EJECUTIVOS
1.- Se incluyen en el Régimen General (sin desempleo, ni FOGASA), siempre que no dispongan de control efectivo de la sociedad y estén retribuidos por el desempeño del cargo o por su condición de trabajadores por cuenta ajena.
2.- Se incluyen en el Régimen de Autónomos los Administradores con control efectivo de la Sociedad:
- Por su participación igual o superior al 25%.
- Por la participación del 50% o superior a través de la participación de familiares con los que conviva hasta el 2º grado.
ADMINISTRADORES PASIVOS O CONSEJEROS NO EJECUTIVOS
Están excluidos del sistema de Seguridad Social, al realizar funciones meramente consultivas o de asesoramiento sin relevancia lucrativa.
III.- PERSONAL DE ALTA DIRECCIÓN
Se incluirá en el Régimen General cuando no sean Administradores Sociales ó cuando sea Administrador pasivo o Consejero no ejecutivo siempre que, en ambos casos, no posean un control efectivo, directo o indirecto, de la Sociedad. No tendrán derecho a desempleo ni Fogasa cuando sea además Administrador activo o Consejero ejecutivo y no posea el control efectivo, directo o indirecto, de la Sociedad.
IV.- TRABAJADORES NO SOCIOS DE SOCIEDADES MERCANTILES
CAPITALISTAS
CAPITALISTAS
REGIMEN GENERAL . Trabajadores por cuenta ajena que no sean Socios ni Administradores de la Sociedad.
REGIMEN GENERAL (SIN DESEMPLEO, NI FOGASA). Trabajadores no Socios con relación laboral ordinaria o especial, que sean además Administradores activos sin control efectivo de la Sociedad.
REGIMEN ESPECIAL DE TRABAJADORES AUTONOMOS. Trabajadores no Socios con relación laboral ordinaria o especial que posean el control efectivo de la Sociedad, a través de familiares socios con las que conviva, que posean el 50% o más del Capital Social.
En definitiva, la Empresa ha de tener en cuenta todo este tipo de circunstancias a la hora de valorar el encuadramiento de sus Administradores o Socios en los diferentes regímenes de la Seguridad Social, lo que puede tener una gran importancia a la hora de percibir determinadas prestaciones como el subsidio de desempleo, derecho del que carecen los incluidos en el régimen de autónomos. Por ello, la inclusión en el Régimen General de un Socio que posea el control efectivo de la Sociedad podría dar lugar en cualquier momento a una revisión por parte de los órganos competentes de la Tesorería General de la Seguridad Social y a una inclusión de oficio en el RETA, con la consiguiente obligación de reintegrar las prestaciones que hubiese percibido indebidamente durante su encuadramiento irregular.
CARLOS TOMÉ SANTIAGO
ABOGADO
Determinación del rendimiento neto de una actividad económica en estimación directa. Admisión o no de los gastos de suministros correspondientes a la vivienda habitual, afectada parcialmente al ejercicio de la actividad, en proporción a la parte de ésta que se utilice para el ejercicio de dicha actividad.
Criterio 1 de 3 de
la resolución: 04454/2014/00/00
Calificación: Doctrina
Unidad resolutoria: Vocalía
Duodécima
Fecha de la resolución: 10/09/2015
Asunto:
IRPF. Determinación del rendimiento neto
de una actividad económica en estimación directa. Admisión o no de los gastos
de suministros correspondientes a la vivienda habitual, afectada parcialmente
al ejercicio de la actividad, en proporción a la parte de ésta que se utilice
para el ejercicio de dicha actividad.
Criterio:
Para el cálculo del rendimiento neto de
una actividad económica en régimen de estimación directa, en el caso de
utilización de un inmueble en parte como vivienda habitual, en parte para el
ejercicio de la actividad, debe diferenciarse entre los gastos derivados
de la titularidad de la vivienda y los gastos correspondientes a los
suministros del inmueble.
Tratándose de los gastos derivados de la
titularidad de la vivienda, tales como amortizaciones, IBI, comunidad de
propietarios, etc, sí resultan deducibles en proporción a la parte de la
vivienda afectada al desarrollo de la actividad y a su porcentaje de
titularidad en el inmueble referido.
En cambio, en el caso de los gastos
correspondientes a suministros, no procede su deducción atendiendo
exclusivamente a una proporción entre los metros cuadrados afectos a la
actividad económica y la superficie total del inmueble. En ausencia de
método de cálculo objetivo, entiende este TEAC que se debe imponer la regla
general de admitir la deducción de aquellos gastos de suministros respecto de
los que el obligado tributario pruebe la contribución a la actividad económica
desarrollada, y, siguiendo la regla de correlación entre ingresos y gastos para
la determinación del rendimiento neto de la actividad económica, sólo puede
admitirse la deducción de aquellos gastos si su vinculación con la obtención de
los ingresos resultara acreditada por el obligado tributario. Así las cosas, la
sola proporción en función de los metros cuadrados de la vivienda afectos a la
actividad no serviría, pero podría, en su caso, servir un criterio combinado de
metros cuadrados con los días laborables de la actividad y las horas en que se
ejerce dicha actividad en el inmueble.
Unificación de criterio
Referencias
normativas:
·
Ley
35/2006 Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas IRPF
o
28
o
29
·
RD
439/2007 IRPF Reglamento Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas
o
22
Conceptos:
·
Actividad/explotación
económica
·
Afectación
·
Estimación
directa
·
Gastos
deducibles
·
Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas IRPF
·
Inmuebles
·
Prueba
·
Rendimientos
de actividades económicas
·
Vivienda
habitual
Texto de la resolución:
En la Villa de Madrid, en la fecha arriba señalada, en el recurso
extraordinario de alzada para la unificación de criterio interpuesto por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE
GESTIÓN DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA, con domicilio a
efectos de notificaciones en c/ Infanta Mercedes 37 (Madrid-28020), contra
resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de la Comunidad
Valenciana de fecha 16 de diciembre de 2013, por la que se resuelve la
reclamación número 46-03959-2012.
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO:
3. El TEAR estimó la reclamación interpuesta
anulando la liquidación impugnada, admitiendo la deducción de la parte
proporcional de los gastos de suministros inherentes al inmueble, domicilio
particular que se comparte con el ejercicio de la actividad de concertista de
piano, señalando que:
“Es
criterio de este Tribunal, en los casos de afectación parcial de una vivienda
que se utiliza como residencia habitual y como lugar donde de ejerce una
actividad económica, que todos los gastos relacionados con ese inmueble podrán
deducirse proporcionalmente a la
parte de la misma afectada en relación con la superficie total de la vivienda,
Por ello, no sólo los gastos derivados de la titularidad de la vivienda, como
pueden ser el IBI, la comunidad de propietarios, el seguro, etc, sino también
los gastos derivados de los suministros (agua, luz, gas, calefacción, teléfono, etc.) pueden
deducirse proporcionalmente, puesto que la regla general de exigencia de
afectación exclusiva no se aplica en el caso de inmuebles y gastos relacionados.
Así,
cuando parte de los inmuebles se utilizan en la actividad económica y parte
para otros fines, aunque los mismos no se destinen exclusivamente y en su totalidad al ejercicio de la
actividad económica, puede aplicarse a los gastos relacionados, como
sucede en nuestro caso, la misma regla de prorrateo que seaplica a los gastos derivados de la
titularidad de la vivienda."
SEGUNDO:
Frente a esta resolución el Director del
Departamento de Gestión de la Agencia Estatal de Administración Tributaria
formula recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, al
estimarla errónea y dañosa para el interés general.
Las razones, a juicio del recurrente, por
las que procedería la estimación del presente recurso, serían las que a
continuación se exponen.
Con fundamento en lo preceptuado en
el artículo 22 del Reglamento del Impuesto, que desarrolla lo preceptuado en el
artículo 29 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta
de las personas Físicas, la Dirección General de Tributos en reiteradas en
contestaciones a consultas tributarias (V0801-07, V1963-10, V2685-11 y
V2557-13), entiende que la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de
las Personas Físicas permite la afectación parcial de elementos patrimoniales
divisibles, siempre que la parte afectada sea susceptible de un aprovechamiento
separado e independiente del resto. Cumpliéndose esta condición, se podrá
afectar la parte de la vivienda que se utilice para el desarrollo de la
actividad económica, lo que supondrá que el obligado tributario pueda deducirse
los gastos derivados de la titularidad de la vivienda, tales como
amortizaciones, IBI, tasa de basuras, comunidad de propietarios, etc,
proporcionalmente a la parte de la vivienda afectada y a su porcentaje de
titularidad en el inmueble referido.
Sin embargo, entiende ese Departamento, los
gastos derivados de los suministros (agua, luz, gas, calefacción, teléfono,
etc.) solamente serán deducibles cuando éstos se destinen exclusivamente al
ejercicio de la actividad, no pudiendo aplicarse, en este caso, la misma regla
de prorrateo que a los gastos derivados de la titularidad de la vivienda.
En opinión del Departamento de
Gestión Tributaria, la explicación de esta diferencia de tratamiento reside en
la idea que destaca la Dirección General de Tributos en las contestaciones a
las consultas: la imposible división de los gastos de suministros entre
la actividad particular y la económica, pues no existe una regla racional que
permita discernir qué parte de los suministros es utilizada para fines
particulares y qué parte para el desarrollo de la actividad económica; es
decir, no estamos ante un "elemento patrimonial divisible susceptible de
un claro aprovechamiento separado".
En efecto, la determinación de la parte
del inmueble que se utiliza en el desarrollo de la actividad económica se puede
realizar de una manera objetiva poniendo en relación los metros cuadrados
destinados a la actividad económica con los metros cuadrados totales de la
vivienda. Partiendo de este dato es fácil hallar la parte de los gastos
derivados de la titularidad de la vivienda que corresponden a la parte
destinada a la actividad económica, pues todos los gastos de esta categoría son
imputables en igual medida a las dos partes de la vivienda (el mismo coste de
titularidad tiene el metro cuadrado dedicado a fines particulares que el
dedicado a la actividad económica).
Sin embargo, esta última característica
no concurre en los gastos de suministros, cuya naturaleza impide afirmar sin
mayores comprobaciones que son imputables en la misma medida a una y a otra
actividad. En estos gastos, y en ausencia de método de cálculo objetivo, se
impone la regla general de no admitir la deducción de aquellos gastos de
suministros respecto de los que el obligado tributario no pruebe la
contribución en exclusiva a la actividad económica desarrollada.
Finaliza solicitando el Director
recurrente de este Tribunal Central que unifique criterio en el sentido de
declarar que en los casos en los que el contribuyente utilice parte de su
vivienda habitual para el desarrollo de su actividad económica, no procede
aplicar para la deducción de los gastos de suministro la misma regla de
prorrateo que para los gastos derivados de la titularidad de la vivienda, sino
que únicamente serán deducibles los gastos de suministros cuando se prueba que
los mismos se destinan exclusivamente al ejercicio de la actividad económica.
TERCERO:
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO:
SEGUNDO:
La cuestión que se plantea en el presente
recurso consiste en determinar si para el cálculo del rendimiento neto de una
actividad en estimación directa, cabe o no admitir la deducción de los gastos
de suministros correspondientes a la vivienda habitual, afectada
parcialmente al ejercicio de la actividad económica, en proporción a la parte
de ésta que se utilice para el ejercicio de dicha actividad.
Antes
de proceder al estudio del fondo del asunto, debe subrayarse que el criterio
que va a fijar este Tribunal Central al resolver, estimando o
desestimando, el presente recurso en unificación de criterio, tendrá carácter vinculante para toda la Administración
tributaria, tanto del Estado como de las Comunidades y Ciudades con Estatuto de
Autonomía, pues en el recurso extraordinario de alzada en unificación de
criterio, el artículo 242 de la Ley General Tributaria, a diferencia del
artículo 100.7 de la Ley 29/1998 reguladora de la Jurisdicción
Contencioso-Administrativa, no exige, para entender que se fija doctrina, que
el fallo de este Tribunal Central sea estimatorio, lo cual es lógico puesto que
en el ámbito de las reclamaciones económico-administrativas, los órganos
afectados por los criterios de este Tribunal Central, ya ejerzan funciones de
aplicación de los tributos ya funciones de revisión, son todos órganos
administrativos (que no jurisdiccionales dotados de independencia en el
ejercicio de su función jurisdiccional) y la actuación de los órganos
administrativos debe venir presidida en todo caso, además de por el principio
constitucional de seguridad jurídica, por los de eficacia y coordinación
(artículo 3 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las
Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común), teniendo
precisamente el invocado artículo 242 de la Ley General Tributaria la finalidad
de unificar el criterio aplicado por toda la Administración tributaria.
Asimismo,
y puesto que el Director invoca en apoyo de sus pretensiones
varias contestaciones a consultas de la Dirección General de Tributos del
actual Ministerio de Hacienda y Administraciones Públicas, debe subrayarse que
las contestaciones a las consultas de dicha Dirección General de Tributos no
son vinculantes para los Tribunales Económico-Administrativos. En cambio, sí
tiene carácter vinculante para toda la Administración Tributaria, estatal o
autonómica, ya sean órganos de aplicación de los tributos u órganos con función
revisora, tanto los criterios que con carácter reiterado fije este Tribunal
Económico-Administrativo Central, como las resoluciones de este mismo Tribunal
Central dictadas, como sucede en el presente caso, en la resolución de recursos
de alzada extraordinarios en unificación de criterio.
Así está previsto expresamente en el
artículo 89.1 párrafo tercero de la Ley 58/2003 General Tributaria, y encuentra
su sentido en la separación entre las funciones y, por ende, entre los órganos
de aplicación de los tributos y de revisión de los actos resultantes de dicha
aplicación. De no ser así, carecería de sentido la función revisora dentro de
la vía administrativa, impidiendo a los obligados tributarios el ejercicio
efectivo en dicha vía de su derecho de defensa, que no tendría posibilidad
alguna de prosperar.
TERCERO: De acuerdo con lo dispuesto en el
artículo 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas (en adelante LIRPF), el rendimiento neto de las
actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre
Sociedades, sin perjuicio de las normas especiales contenidas en el artículo 30
para la estimación directa.
La deducibilidad de los gastos en
la determinación del rendimiento de una actividad económica se encuentra
presidida por el principio de correlación de ingresos y gastos, de tal suerte
que sólo aquellos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el
ejercicio de la misma serán deducibles, en los términos previstos en los
normativa antes señalada.
En relación a los elementos patrimoniales
afectos a la actividad económica, el artículo 29 de la LIRPF, establece lo
siguiente:
"Artículo 29. Elementos
patrimoniales afectos
1. Se considerarán elementos
patrimoniales afectos a una
actividad económica:
a) Los bienes inmuebles en los que se
desarrolla la actividad del contribuyente.
b) Los bienes destinados a los servicios económicos y
socioculturales del personal al servicio de la actividad. No se consideran
afectos los bienes de esparcimiento y recreo o, en general, de uso particular
del titular de la actividad económica.
c) Cualesquiera otros elementos
patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos
rendimientos. En ningún caso tendrán esta consideración los activos
representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la
cesión de capitales a terceros.
2. Cuando se trate de elementos
patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad económica,
la afectación se entenderá limitada a
aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se
trate. En ningún caso serán susceptibles de afectación parcial elementos
patrimoniales indivisibles.
Reglamentariamente se determinarán las
condiciones en que, no obstante su utilización para necesidades privadas de
forma accesoria y notoriamente irrelevante, determinados elementos
patrimoniales puedan considerarse afectos a
una actividad económica.
(…)."
Este precepto encuentra desarrollo
en el artículo 22 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (en adelante
RIRPF) que regula los elementos patrimoniales afectos a una actividad
económica, estableciendo:
“1. Se considerarán elementos
patrimoniales afectos a una actividad económica desarrollada por el
contribuyente, con independencia de que su titularidad, en caso de matrimonio,
resulte común a ambos cónyuges, los siguientes:
a) Los bienes inmuebles en los que se
desarrolle la actividad.
b) Los bienes destinados a los servicios
económicos y socioculturales del personal al servicio de la actividad.
c) Cualesquiera otros elementos
patrimoniales que sean necesarios para la obtención de los respectivos
rendimientos.
En ningún caso tendrán la consideración
de elementos afectos a una actividad económica los activos representativos de la
participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a
terceros y los destinados al uso particular del titular de la actividad, como
los de esparcimiento y recreo.
2. Sólo se considerarán
elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquéllos que el
contribuyente utilice para los fines de la misma.
No se entenderán afectados:
1º Aquéllos que se utilicen
simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo
que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante
de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de este artículo.
2º Aquéllos que, siendo de la titularidad
del contribuyente, no figuren en la contabilidad o registros oficiales de la
actividad económica que esté obligado a llevar el contribuyente, salvo prueba
en contrario.
3. Cuando se trate de elementos
patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad, la
afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se
utilice en la actividad de que se trate. En este sentido, sólo se considerarán
afectadas aquellas partes de los elementos patrimoniales que sean susceptibles
de un aprovechamiento separado e independiente del resto. En ningún caso serán
susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles.
4. Se considerarán utilizados para
necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante los bienes
del inmovilizado adquiridos y utilizados para el desarrollo de la actividad
económica que se destinen al uso personal del contribuyente en días u horas
inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad.
(…).”
CUARTO:
La normativa reguladora del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas permite la afectación parcial de
elementos patrimoniales divisibles, siempre que la parte afectada sea
susceptible de un aprovechamiento separado e independiente del resto, lo que puede
acontecer en el supuesto de una vivienda que, parcialmente, se utiliza para el
ejercicio de una actividad económica.
La determinación de la parte del inmueble
que se utiliza en el desarrollo de la actividad económica se puede realizar de
una manera objetiva poniendo en relación los metros cuadrados destinados a la
actividad económica con los metros cuadrados totales de la vivienda; partiendo
de este dato es fácil hallar la porción de
los gastos derivados de la titularidad de la vivienda que corresponden a la parte
destinada a la actividad económica, pues todos los gastos de esta categoría son
imputables en igual medida a las dos partes de la vivienda (el mismo coste de
titularidad tiene el metro cuadrado dedicado a fines particulares que el
dedicado a la actividad económica). Pero, en efecto, la naturaleza
de los gastos de
suministros impide afirmar
sin mayores comprobaciones que sean imputables en la misma medida a una y a
otra actividad, pues no existe una regla racional que permita discernir qué parte
es utilizada para fines particulares y qué parte para el desarrollo de la
actividad económica. Por ello, en ausencia de método de cálculo objetivo,
entiende este TEAC que se debe imponer la regla general de admitir la deducción
de aquellos gastos de suministros respecto de los que el obligado tributario
pruebe la contribución a la actividad económica desarrollada, y, siguiendo la
regla de correlación entre ingresos y gastos para la determinación del
rendimiento neto de la actividad económica, sólo puede admitirse la deducción
de aquellos gastos si su vinculación con la obtención de los ingresos resultara
acreditada por el obligado tributario. Así las cosas, la sola proporción en
función de los metros cuadrados de la vivienda afectos a la actividad no serviría,
pero podría, en su caso, servir un criterio combinado de metros cuadrados con
los días laborables de la actividad y las horas en que se ejerce dicha
actividad en el inmueble.
QUINTO : En cuanto a las alegaciones de quien en su día fue ostentó
la condición de interesado en la resolución recurrida dictada en única
instancia, y cuya situación jurídica particular en ningún caso se va a ver
afectada por la resolución del presente recurso, debe señalarse, conforme a lo
expuesto, que los gastos de suministros de una vivienda, parcialmente afectada
al ejercicio de una actividad económica, resultarán deducibles en la medida que
se acredite, por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, su correlación
con la obtención de los ingresos, sin que los criterios de determinación del
rendimiento neto de actividades en estimación objetiva por signos, índices o
módulos, puedan extrapolarse para la determinación de los rendimientos de
una actividad económica en estimación directa como es el caso planteado.
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