Fundaciones y asociaciones: concepto y normativa aplicable PGC y PGC Pymes
Las entidades sin ánimo de lucro (ENL) no tienen como finalidad la obtención de lucro o beneficios sino que persiguen fines de interés general. Entre dichos fines podemos citar los de asistencia social, cívicos, educativos, culturales, sanitarios, científicos, de cooperación para el desarrollo, defensa del medio ambiente o cualesquiera otros de naturaleza similar.
Las entidades sin ánimo de lucro adoptan la forma jurídica de fundaciones, asociaciones y federaciones deportivas. A su vez pueden constituirse federaciones de fundaciones y asociaciones.
FUNDACIONES
Las fundaciones son entidades sin ánimo de lucro, que por voluntad de sus creadores tienen afectado de modo duradero su patrimonio a la realización de fines de interés general. Dichos fines que pueden ser muy diversos (defensa de los derechos humanos, asistencia social, etc.), deben beneficiar a un colectivo genérico de personas. Pueden constituirse por personas físicas y personas jurídicas, sean éstas públicas o privadas. Adquirirán personalidad jurídica desde la inscripción de su escritura pública de constitución en el correspondiente Registro de Fundaciones.
En toda fundación deberá existir con la denominación de Patronato, un órgano de gobierno y representación de la misma, al que corresponde cumplir los fines fundacionales y administrar su patrimonio.
Deben destinar sus rentas y su patrimonio a los citados fines fundacionales, dar información sobre dichos fines y sus actividades a los beneficiarios y demás interesados, así como seguir los principios de imparcialidad y no discriminación para con sus beneficiarios.
Con efectos desde el 1 de enero de 2003, su régimen jurídico se regula por la Ley 50/2002, de 26 de diciembre, de fundaciones (BOE de 27-12-2002). En dicha Ley se establecen normas sobre la creación y constitución de fundaciones, dotación fundacional, patrimonio, régimen de gobierno, funcionamiento y adopción de acuerdos, obligaciones contables, modificación, fusión y extinción, etc.
ASOCIACIONES
Por lo que respecta a las asociaciones, podemos definirlas como entidades sin ánimo de lucro constituidas mediante acuerdo de tres o más personas físicas o jurídicas que se comprometen a poner en común conocimientos, medios y actividades para conseguir unos fines lícitos y comunes de interés general o particular.
Con efectos desde el 26 de mayo de 2002, su régimen jurídico se regula por la Ley Orgánica 1/2002, de 22 de marzo, reguladora del Derecho de Asociación (BOE de 26-03-2002). En dicha Ley se establecen normas sobre la constitución, estatutos, funcionamiento, obligaciones contables, disolución y liquidación de las asociaciones. La Ley Orgánica 1/2002 establece también los requisitos que una asociación debe cumplir para ser declarada de utilidad pública:
- 1. Que sus fines estatutarios tiendan a promover el interés general, en los términos definidos por el artículo 31.3 de la propia LO 1/2002, y sean de carácter cívico, educativo, científico, cultural, deportivo, sanitario, de promoción de los valores constitucionales, de promoción de los derechos humanos, de víctimas del terrorismo, de asistencia social, de cooperación para el desarrollo, de promoción de la mujer, de promoción y protección de la familia, de protección de la infancia, de fomento de la igualdad de oportunidades y de la tolerancia, de defensa del medio ambiente, de fomento de la economía social o de la investigación, de promoción del voluntariado social, de defensa de consumidores y usuarios, de promoción y atención a la personas en riesgo de exclusión por razones físicas, sociales, económicas o culturales, y cualesquiera otros de similar naturaleza.
- 2. Que su actividad no esté restringida exclusivamente a beneficiar a sus asociados, sino abierta a cualquier otro posible beneficiario que reúna las condiciones y caracteres exigidos por la índole de sus propios fines.
- 3. Que los miembros de los órganos de representación que perciban retribuciones no lo hagan con cargo a fondos y subvenciones públicas. No obstante lo anterior, y en los términos y condiciones que se determinen en los Estatutos, los mismos podrán recibir una retribución adecuada por la realización de servicios diferentes a las funciones que les corresponden como miembros del órgano de representación.
- 4. Que cuenten con los medios personales y materiales adecuados y con la organización idónea para garantizar el cumplimiento de sus fines estatutarios.
- 5. Que se encuentren constituidas, inscritas en el Registro correspondiente, en funcionamiento y dando cumplimiento efectivo a sus fines estatutarios, ininterrumpidamente y concurriendo todos los precedentes requisitos, al menos durante los dos años inmediatamente anteriores a la presentación de la solicitud.
OBLIGACIONES CONTABLES DE LAS FUNDACIONES
La Ley 50/2002, de 26 de diciembre, de Fundaciones antes citada, en vigor desde el 1 de enero de 2003, establece en su artículo 25 que las fundaciones deben llevar una contabilidad ordenada y adecuada a su actividad, que permita un seguimiento cronológico de sus operaciones. Para ello llevarán necesariamente los siguientes registros:
- — un Libro Diario
- — un Libro de Inventarios y Cuentas Anuales.
El Presidente, o la persona que conforme a los Estatutos de la fundación, o al acuerdo adoptado por sus órganos de gobierno corresponda, formulará las cuentas anuales, que deberán ser aprobadas en el plazo máximo de seis meses desde el cierre del ejercicio por el Patronato de la fundación.
Las cuentas anuales forman una unidad y comprenden los siguientes documentos:
- — el balance.
- — la cuenta de resultados.
- — la memoria.
Estas cuentas anuales deben ser redactadas con claridad y mostrar la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la fundación.
La memoria, además de completar, ampliar y comentar la información contenida en el balance y en la cuenta de resultados, incluirá la siguiente información:
- — las actividades fundacionales,
- — los cambios en sus órganos de gobierno, dirección y representación,
- — el grado de cumplimiento del plan de actuación, indicando los recursos empleados, su procedencia y el número de beneficiarios en cada una de las distintas actuaciones realizadas, los convenios que, en su caso, se hayan llevado a cabo con otras entidades para estos fines, y el grado de cumplimiento de las reglas referidas al destino de las rentas e ingresos establecidas en el artículo 27 de la Ley 50/2002.
ATENCIÓN: Las actividades fundacionales figurarán detalladas con los requisitos que reglamentariamente se establezcan. Igualmente, se incorporará a la memoria un inventario de los elementos patrimoniales, cuyo contenido se desarrollará reglamentariamente.
Las fundaciones podrán formular sus cuentas anuales en los modelos abreviadoscuando cumplan los requisitos establecidos al respecto para las sociedades mercantiles. La referencia al importe neto de la cifra anual de negocios, establecida en la legislación mercantil, se entenderá realizada al importe del volumen anual de ingresos por la actividad propia más, si procede, la cifra de negocios de su actividad mercantil.
Reglamentariamente se desarrollará un modelo de llevanza simplificado de la contabilidad, que podrá ser aplicado por las fundaciones en las que, al cierre del ejercicio, se cumplan al menos dos de las siguientes circunstancias:
- — Que el total de las partidas del activo no supere 150.000 euros. A estos efectos, se entenderá por total activo el total que figura en el modelo de balance.
- — Que el importe del volumen anual de ingresos por la actividad propia, más, en su caso, el de la cifra de negocios de su actividad mercantil, sea inferior a 150.000 euros.
- — Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a 5.
Existe obligación de someter a auditoría externa las cuentas anuales de todas las fundaciones en las que, a fecha de cierre del ejercicio, concurran al menos dos de las circunstancias siguientes:
- — Que el total de las partidas del activo supere 2.400.000 euros.
- — Que el importe neto de su volumen anual de ingresos por la actividad propia más, en su caso, el de la cifra de negocios de su actividad mercantil sea superior a 2.400.000 euros.
- — Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio sea superior a 50.
La auditoría se contratará y realizará de acuerdo con lo previsto en el texto refundido de la Ley de Auditoría de Cuentas disponiendo los auditores de un plazo mínimo de un mes, a partir del momento en que les fueran entregadas las cuentas anuales formuladas, para realizar el informe de auditoría. El régimen de nombramiento y revocación de los auditores se establecerá reglamentariamente.
ATENCIÓN En relación con las circunstancias señaladas para la formulación de cuentas abreviadas, llevanza simplificada y auditoría, éstas se aplicarán teniendo en cuenta lo siguiente:
- — Cuando una fundación, en la fecha de cierre del ejercicio, pase a cumplir dos de las citadas circunstancias, o bien cese de cumplirlas, tal situación únicamente producirá efectos en cuanto a lo señalado si se repite durante dos ejercicios consecutivos.
- — En el primer ejercicio económico desde su constitución o fusión, las fundaciones cumplirán lo dispuesto en los apartados anteriormente mencionados si reúnen, al cierre de dicho ejercicio, al menos dos de las tres circunstancias que se señalan.
Respecto a la aprobación de las cuentas anuales, éstas se aprobarán por el Patronato de la fundación y se presentarán al Protectorado dentro de los diez días hábiles siguientes a su aprobación. En su caso, se acompañarán del informe de auditoría. El Protectorado, una vez examinadas y comprobada su adecuación formal a la normativa vigente, procederá a depositarlas en el Registro de Fundaciones. Cualquier persona podrá obtener información de los documentos depositados.
El Patronato elaborará y remitirá al Protectorado, en los últimos tres meses de cada ejercicio, un plan de actuación, en el que queden reflejados los objetivos y las actividades que se prevea desarrollar durante el ejercicio siguiente.
Cuando se realicen actividades económicas, la contabilidad de las fundaciones se ajustará a lo dispuesto en el Código de Comercio, debiendo formular cuentas anuales consolidadas cuando la fundación se encuentre en cualquiera de los supuestos allí previstos para la sociedad dominante.
En cualquier caso, se deberá incorporar información detallada en un apartado específico de la memoria, indicando los distintos elementos patrimoniales afectos a la actividad mercantil.
OBLIGACIONES CONTABLES DE LAS ASOCIACIONES
La Ley Orgánica 1/2002, reguladora del Derecho de Asociación, antes citada, en vigor desde el 26 de mayo de 2002, establece en su artículo 14 que las asociaciones deben llevar una contabilidad que permita obtener la imagen fiel del patrimonio, del resultado y de la situación financiera de la entidad, así como de las actividades realizadas, efectuar un inventario de sus bienes y recoger en un libro las actas de las reuniones de su órganos de gobierno y representación. Deberán llevar su contabilidad conforme a las normas específicas que les resulten de aplicación.
Las cuentas de la asociación se aprobarán anualmente por la Asamblea General. No se establece en la Ley Orgánica 1/2002 ni plazo para su formulación, ni obligación de depósito en el Registro Nacional de Asociaciones o en su caso si la actividad de la asociación se desarrolla principalmente en el ámbito de una Comunidad Autónoma, en el Registro Autonómico que corresponda.
Asociaciones de utilidad pública: Si se establece en cambio, en el artículo 34 de la Ley Orgánica 1/2002, de forma exclusiva para las asociaciones declaradas de utilidad pública, que éstas deberán rendir las cuentas anuales del ejercicio anterior en el plazo de los seis meses siguientes a su finalización y presentar una memoria descriptiva de sus actividades realizadas durante el mismo ante el organismo encargado de verificar su constitución e inscripción en el Registro Nacional de Asociaciones o en su caso si la actividad de la asociación se desarrolla principalmente en el ámbito de una Comunidad Autónoma, en el Registro Autonómico que corresponda, en el que quedarán depositadas.
Dichas cuentas deben expresar la imagen fiel del patrimonio, de los resultados y de la situación financiera de la entidad, así como el origen, cuantía, destino y aplicación de los ingresos públicos percibidos.
El Real Decreto 1740/2003, sobre procedimientos a seguir relativos a las asociaciones de utilidad pública desarrolla en su artículo 5.º la rendición anual de cuentas, estableciendo que en el plazo antes mencionado, además de las cuentas anuales y la memoria descriptiva, las entidades declaradas de utilidad pública, deben presentar también ante el Registro de Asociaciones correspondiente, nacional o autonómico, una certificación del acuerdo de la asamblea general de socios que contenga la aprobación de las cuentas anuales y el nombramiento en su caso, de auditores.
Según dicho Real Decreto, las entidades declaradas de utilidad pública obligadas a formular cuentas anuales en modelo normal deberán auditar sus cuentas anuales y acompañarán a ellas un ejemplar del informe de los auditores, firmado por éstos. El informe de auditoría debe ponerse a disposición de los asociados antes de la celebración de la asamblea general en la que se sometan a aprobación las cuentas auditadas.
ATENCIÓN:Ver Orden INT/1089/2014, de 11 de junio, por la que se aprueba el modelo de memoria de actividades a utilizar en los procedimientos relativos a asociaciones de utilidad pública.
ATENCIÓN: Recordemos que el apartado 3 del artículo 124 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades establece que los contribuyentes a que se refieren los apartados 2, 3 y 4 del artículo 9 de la propia Ley estarán obligados a declarar la totalidad de sus rentas, exentas y no exentas. Los contribuyentes a los que se refieren esos apartados son los siguientes:
- a) Apartado 2 del artículo 9:Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro a las que sea de aplicación el título el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
- b) Apartado 3 del artículo 9:
- – Las entidades e instituciones sin ánimo de lucro no incluidas en el apartado 2.
- – Las uniones, federaciones y confederaciones de cooperativas.
- – Los colegios profesionales, las asociaciones empresariales, las cámaras oficiales y los sindicatos de trabajadores.
- – Los fondos de promoción de empleo constituidos al amparo del artículo veintidós de la Ley 27/1984, de 26 de julio, sobre reconversión y reindustrialización.
- – Las Mutuas Colaboradoras de la Seguridad Social, reguladas en el texto refundido de la Ley General de la Seguridad Social, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1994, de 20 de junio.
- – Las entidades de derecho público Puertos del Estado y las respectivas de las Comunidades Autónomas, así como las Autoridades Portuarias.
- c) Apartado 4 del artículo 9:Los partidos políticos.
No obstante, los contribuyentes a que se refiere el apartado 3 del artículo 9 de esta Ley no tendrán obligación de presentar declaración cuando cumplan los siguientes requisitos:
- a) Que sus ingresos totales no superen 75.000 euros anuales.
- b) Que los ingresos correspondientes a rentas no exentas no superen 2.000 euros anuales.
- c) Que todas las rentas no exentas que obtengan estén sometidas a retención.
Así las entidades sin ánimo de lucro a las que no sea de aplicación el título el título II de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo pero que no cumplan los requisitos anteriores tendrán que declarar las totalidad de sus rentas, exentas y no exentas, lo que en la práctica les obliga a llevar una contabilidad ajustada al Código de Comercio y por lo tanto a las normas aprobadas por el Real Decreto 1491/2011, de 24 de octubre.
ADAPTACIÓN DEL PGC A LAS ENTIDADES SIN FINES LUCRATIVOS
El desarrollo reglamentario de las obligaciones contables de las fundaciones y asociaciones que hemos ido citando en los párrafos anteriores se encuentra recogido en la actualidad en el Real Decreto 1491/2011, de 24 de octubre por el que se aprueban las normas de adaptación a las entidades sin fines lucrativos y el modelo de plan de actuación de las entidades sin fines lucrativos. Su disposición derogatoria única deroga Real Decreto 776/1998, de 30 de abril por el que se aprueban las Normas de adaptación del Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos y las normas de información presupuestaria de estas entidades, así como las normas de igual o inferior rango cuyo contenido se oponga a lo establecido en él. La fecha de entrada en vigor del citado Real Decreto 1491/2011 es el 1 de enero de 2012 y es de aplicación en lo términos en él previstos, para los ejercicios económicos que se inicien a partir de dicha fecha. Hasta ese momento las fundaciones y asociaciones han venido aplicando para el registro contable de sus operaciones, las normas de adaptación del PGC a las entidades sin fines lucrativos y las normas de información presupuestaria de las mismas (PGCESFL), aprobado por el citado Real Decreto 776/1998, de 30 de abril, en todo aquello que no se oponía a lo dispuesto en la normativa vigente y, en especial a lo dispuesto en los PGC 2007 y PGC PYME aprobados por elReal Decreto 1514/2007 y por elReal Decreto 1515/2007, respectivamente.
Plan de contabilidad de pequeñas y medianas entidades sin
fines lucrativos (PCPYMESFL) PGC Pymes
ANTECEDENTES
Con la entrada en
vigor del Real
Decreto 1491/2011,
de 24 de octubre,
por el que se aprueban las normas de adaptación del Plan General de
Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos y el modelo de plan de
actuación de las entidades sin fines lucrativos, se puso a
disposición de estos sujetos contables un marco de información financiera útil,
en sintonía con el PGCPYMES y, en consecuencia, con las normas
internacionales de información financiera, cuya aplicación sistemática
permitirá que los aportantes de fondos, beneficiarios y otros interesados en la
actividad desarrollada por estas entidades, puedan conocer la imagen fiel de su
patrimonio, de la situación financiera y de las variaciones originadas en el
patrimonio neto durante el ejercicio.
Las normas de
adaptación aprobadas en el año 2011, por el Real
Decreto 1491/2011, en vigor para los
ejercicios económicos que comiencen a partir del 1 de enero de 2012, tienen la
misma estructura que el PGCPYMES, sin
perjuicio de que, por economía de medios, en su momento se considerase oportuno
recoger únicamente las normas específicas de estas entidades, es decir, las que
más estrechamente están relacionadascon las actividades
realizadas en el cumplimiento de sus fines, sin ánimo de lucro, con
independencia de que la entrega de los bienes o la prestación del servicio se
otorgue de forma gratuita o mediante contraprestación.
En coherencia con la
técnica de normalización seguida, el artículo 5 del Real Decreto1491/2011, de 24 de octubre,
señala que en todo lo no modificado específicamente por las normas de
adaptación, las entidades sin fines lucrativos deben aplicar el Plan General de
Contabilidad, en los términos previstos en el Real
Decreto 1514/2007,
de 16 de noviembre, así como las adaptaciones sectoriales y las
Resoluciones del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC)
aprobadas al amparo de las disposiciones finales primera y tercera, respectivamente,
del citado real
decreto.
Adicionalmente, el
apartado 2 del citado artículo 5, en relación con estas entidades mantiene la
vigencia del que podríamos denominar modelo contable dual interno aprobado en
el año 2007, al precisar que las entidades no lucrativas que, de acuerdo con lo
establecido en los artículos 6, 7 y 8 del Real Decreto 1491/2011, de 24 deoctubre,
hayan optado por aplicar el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas
Empresas o, en su caso, los criterios aplicables por las microentidades allí
contenidos, aplicarán dicho Plan o criterios en todo lo no modificado por las
normas de adaptación.
En este contexto, con
el objetivo de proporcionar a estos sujetos contables un marco operativo único
que contenga todos los elementos necesarios para el registro de las operaciones
que puedan realizar, incluidas las que se deriven, en su caso, de la actividad
de carácter mercantil o con ánimo de lucro, la disposición final primera delReal Decreto 1491/2011, de 24 de octubre,
habilita al Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas (ICAC) para que
elabore, mediante Resolución, un texto que de forma refundida presente el Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos, considerando la
regulación específica aprobada.
La Resolución de 26 de marzo de
2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se
aprueba el Plan de Contabilidad de pequeñas y medianas entidades sin fines
lucrativos (BOE del 9
de abril) viene a dar
cumplimiento al citado mandato. A tal efecto, el ICAC ha elaborado el texto
refundido que se incluye como anexo I, con sometimiento, como no podía ser de
otra forma, a los criterios aprobados por el Real
Decreto 1491/2011,
de 24 de octubre, incorporando al mismo
tiempo todos los criterios del Plan General de Contabilidad de Pequeñas y
Medianas Empresas que resultan de aplicación común a las empresas y a estos
sujetos contables.
Enfoque para su elaboración
Esta Resolución recoge
íntegramente el PGCPYMES y las normas del Real
Decreto1491/2011,
sin innovación alguna ni modificación de lo previsto en las citadas normas, sin
perjuicio de las adaptaciones que en determinados casos han sido necesarias en
función de la propia naturaleza jurídica de las entidades a las que va
dirigida. En este sentido, en la labor de compilación se ha prestado especial
cuidado en identificar los aspectos que si bien están contemplados en el PGCPYMES, por
ejemplo, las operaciones con instrumentos de patrimonio propio, no tienen
cabida en este tipo de sujetos.
Para un análisis de
los aspectos característicos de las normas de adaptación aprobadas por el Real
Decreto 1491/2011,
de 24 de octubre, remitimos al lector al comentariorelacionado Normas de adaptación del PGC 2007 a las entidades sin fines lucrativos y
el modelo de plan de actuación de las mismas.
¿QUÉ ENTIDADES PUEDEN APLICAR EL PCPYMESFL?
Podrán aplicar el Plan
de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos insertado
como anexo I de la Resolución de 26 de marzo de
2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se
aprueba el Plan de Contabilidad de pequeñas y medianas entidades sin fines
lucrativos (BOE del 9
de abril) todas las entidades sin fines lucrativos, cualquiera que sea su forma
jurídica, que durante dos ejercicios consecutivos reúnan, a la fecha de cierre
de cada uno de ellos, al menos dos de las circunstancias siguientes:
·
a) Que el total de las
partidas del activo no supere los 4.000.000
de euros.
·
b) Que el importe neto de
su volumen anual de ingresos no supere los 8.000.000
de euros. A estos efectos se entenderá por importe neto del volumen anual
de ingresos la suma de las partidas 1. «Ingresos de la entidad por la actividad
propia» y, en su caso, del importe neto de la cifra anual de negocios de la
actividad mercantil.
·
c) Que el número medio de
trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a 50.
Además hay que tener
en cuenta las siguientes especificaciones:
·
– Las entidades perderán
la facultad de aplicar este Plan de Contabilidad si dejan de reunir, durante
dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, dos de
las circunstancias anteriores.
·
– En el ejercicio
económico de su constitución o transformación, las entidades podrán aplicarlo
si reúnen, al cierre de dicho ejercicio, al menos dos de las tres
circunstancias expresadas.
·
– Si la entidad formase
parte de un grupo de entidades en los términos descritos en la norma de
elaboración de las cuentas anuales 11.ª Entidades del grupo, multigrupo y
asociadas contenida en la tercera parte del Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos, los citados
límites deberán aplicarse a la suma del activo, del importe neto de su volumen
anual de ingresos y del número medio de trabajadores del conjunto de las
entidades que conformen el grupo, teniendo en cuenta las eliminaciones e
incorporaciones reguladas en las normas de consolidación aprobadas en
desarrollo de los principios contenidos en el Código de Comercio.
·
– Las magnitudes
contables citadas serán las que se deriven de las normas contables que hayan
resultado de aplicación en el último ejercicio y en ausencia de éste, las del Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos.
·
– El registro de las
operaciones debe condicionarse al previsible cumplimiento de los citados
requisitos.
ATENCIÓN: Los límites expuestos son los resultantes de
la modificación realizada por elReal
Decreto 602/2016,
de 2 de diciembre con
efectos para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2016. Los
límites vigentes hasta ese momento eran de 2.850.000 euros para el total activo
y de 5.700.000 euros para el importe neto de volumen anual de ingresos.
Consultas ICAC
BOICAC 100, diciembre
2014. Consulta 1
En esta ocasión, el
ICAC es consultado sobre el alcance de los nuevos parámetros referentes a la
formulación de cuentas anuales abreviadas, incorporados en el texto refundido de la Ley de
Sociedades de Capital (TRLSC),
por la ley 14/2013, de 27 de
septiembre, de apoyo a los emprendedores y su internacionalización.
Concretamente, una de las cuatro cuestiones contenidas en la consulta trata
sobre si esta modificación afecta a los límites regulados en el Plan de Contabilidad de las
entidades sin fines lucrativos (PCESFL) y en el Plan de Contabilidad de las
pequeñas y medianas entidades sin fines lucrativos, aprobados por
las Resoluciones del ICAC de 26 de marzo de 2013.
Pues bien, el ICAC
responde lo siguiente:
·
— En relación con la
facultad de elaborar modelo abreviado de balance y memoria, la conclusión para
las entidades que aplican el PCESFL es la misma a la que se ha llegado en
relación con las empresas que siguen el PGC, siempre y
cuando la respectiva Ley especial (por ejemplo, la Ley de Fundaciones) contenga
una remisión, directa o indirecta, al artículo 257 del TRLSC, como es el caso de la
recogida en elartículo 25.3 de la Ley
50/2002, de 26 de diciembre, para las Fundaciones de competencia
estatal. Es decir, lás cifras a tener en cuenta son las del citado 257.
·
— Del mismo modo, considerando
que el literal del artículo 6 del Real Decreto1491/2011, de 24 de octubre, por el que se aprueban las normas de adaptación del
Plan General de Contabilidad a las entidades sin fines lucrativos y el modelo
de plan de actuación de las entidades sin fines lucrativos, tampoco
contiene una referencia expresa, ni directa ni indirecta, al artículo 257 del TRLSC, cabe concluir que la
modificación de los límites no ha introducido cambios en el ámbito de
aplicación del Plan de Contabilidad de las
pequeñas y medianas entidades sin fines lucrativos.
¿QUÉ CIRCUNSTANCIAS IMPIDEN LA APLICACIÓN DEL PCPYMESFL?
En ningún caso podrán
aplicar el Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos, las entidades
que se encuentren en alguna de las siguientes circunstancias:
·
a) Que formen parte de un
grupo de entidades que formule o debiera haber formulado cuentas anuales consolidadas.
·
b) Que su moneda
funcional sea distinta del euro.
PASO DEL PCPYMESFL AL PCESFL
La opción que una
entidad, incluida en el ámbito de aplicación del Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos, ejerza de seguir
este Plan o el Plan de Contabilidad de las
Entidades sin Fines Lucrativos, deberá mantenerse de forma
continuada, como mínimo, durante
tres ejercicios, a no ser que, con anterioridad al transcurso de dicho
plazo, la entidad pierda la facultad de aplicar el Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos, conforme a lo
establecido en relación a las condiciones que permiten o impiden dicha
aplicación.
MODO DE APLICACIÓN
La entidad que,
cumpliendo los requisitos que lo permiten, opte por la aplicación delPlan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos, deberá aplicarlo
de forma completa.
No obstante lo
dispuesto en el apartado anterior, no tendrán carácter vinculante los
movimientos contables incluidos en la quinta parte y los aspectos relativos a
numeración y denominación de cuentas incluidos en la cuarta parte, excepto en
aquellos aspectos que contengan criterios de registro o valoración.
OPERACIONES NO CONTEMPLADAS POR EL PCPYMESFL
Cuando una entidad que
aplique el Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos realice una operación cuyo tratamiento
contable no esté contemplado en dicho texto habrá de remitirse a las
correspondientes normas y apartados contenidos en el Plan de Contabilidad de las
Entidades sin Fines Lucrativoscon la excepción de los relativos a
activos no corrientes y grupos enajenables de elementos mantenidos para la
venta, que en ningún caso serán aplicables.
Consultas ICAC
BOICAC 100, diciembre
2014. Consulta 4
En esta ocasión se
consulta al ICAC, sobre diversas cuestiones relacionadas con las correcciones valorativas a efectuar en la cartera
de acciones cotizadas que posee una Fundación.
En concreto, se trata
del caso de una fundación que:
·
— Tiene en su activo acciones
cotizadas de una entidad financiera.
·
— Elabora sus cuentas
anuales de acuerdo con el Plan de Contabilidad de
pequeñas y medianas entidades sin fines lucrativos.
·
— Las acciones están
incluidas en la cartera de activos financieros a coste y son homogéneas entre
sí.
·
— Parte de dicho grupo
de acciones se ha adquirido por compra y el resto se han recibido por donación,
figurando el importe de éstas últimas como ingreso en el patrimonio neto dentro
del subgrupo 13.
Las cuestiones que se
plantean son las siguientes:
·
1ª. Si cuando haya que
asignar un valor a dichos activos con el fin de calcular el deterioro se
aplicará el método del coste medio ponderado por grupos homogéneos, sin tener
en cuenta la forma de adquisición de los valores, o bien si debe distinguirse
dentro de éstos los valores donados de los valores adquiridos por compra.
·
2ª. Si en el caso de
aplicar el método del coste medio ponderado, sin distinción entre los valores
comprados y los recibidos por donación, la imputación a la cuenta de pérdidas y
ganancias del importe registrado en el patrimonio neto derivado de las acciones
donadas se debe realizar teniendo en cuenta dicho coste medio ponderado, o bien
el valor razonable de lo donado en el momento de la donación.
Pues bien, el ICAC
responde lo siguiente:
·
— Respecto a la primera
cuestión, nos recuerda que el apartado 2.3.2 de la NRV 9ª.
“Activos financieros”, contenida en la segunda parte Plan de Contabilidad de
pequeñas y medianas entidades sin fines lucrativos, dedicado a la
valoración posterior de los activos financieros a coste no distingue a la hora
de aplicar el método del coste medio ponderado la forma de adquisición de los
valores, onerosa o lucrativa, sino que se trate de grupos homogéneos, que son
aquéllos que tienen iguales derechos.
·
— En cuanto a la segunda
cuestión planteada, la NRV 20ª. “Subvenciones,
donaciones y legados recibidos”, en el apartado 3.
Criterios de imputación al excedente del ejercicio, establece que la imputación
de las subvenciones, donaciones y legados que tengan carácter de no
reintegrables se efectuará atendiendo a su finalidad, y en el caso concreto de
adquisición de activos financieros, cuando se produzca su enajenación, corrección
valorativa por deterioro, o baja en balance. A tal efecto, y de forma coherente
a la respuesta que se ha dado a la primera pregunta, en el caso que nos ocupa
la donación se deberá vincular al conjunto de la cartera considerando el coste
medio ponderado por grupos homogéneos.
MICROENTIDADES SIN FINES LUCRATIVOS
Calificación como "microentidad sin fin lucrativo"
Los criterios
específicos para microentidades sin fines lucrativos podrán ser aplicados por
todas las entidades que habiendo optado por aplicar el Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos, durante dos
ejercicios consecutivos reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al
menos dos de las siguientes circunstancias:
·
a) Que el total de las
partidas del activo no supere 150.000
euros.
·
b) Que el importe neto de
su volumen anual de ingresos no supere los 150.000
euros. A estos efectos se entenderá por importe neto del volumen anual de
ingresos la suma de las partidas 1. «Ingresos de la entidad por la actividad
propia» y, en su caso, del importe neto de la cifra anual de negocios de la
actividad mercantil.
·
c) Que el número medio de
trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a 5.
Además hay que tener
en cuenta las siguientes especificaciones:
·
– Las entidades perderán
la facultad de aplicar los criterios específicos para microentidades si dejan de
reunir, durante dos ejercicios consecutivos, a la fecha de cierre de cada uno
de ellos, dos de las circunstancias anteriores.
·
– En el ejercicio
económico de su constitución o transformación, las entidades podrán aplicar los
criterios específicos reúnen, al cierre de dicho ejercicio, al menos dos de las
tres circunstancias expuestas.
·
– Si la entidad formase
parte de un grupo de entidades en los términos descritos en la norma de
elaboración de las cuentas anuales 10.ª Entidades del grupo, multigrupo y asociadas,
contenida en la tercera parte del Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos, para la
cuantificación de los importes se tendrá en cuenta la suma del activo, del
importe neto de su volumen anual de ingresos y del número medio de trabajadores
del conjunto de las entidades que conformen el grupo.
·
– A estos exclusivos
efectos, cuando proceda considerar los criterios específicos para
microentidades, el total activo deberá incrementarse en el importe de los
compromisos financieros pendientes derivados de los acuerdos de arrendamiento
financiero y otros de naturaleza similar.
·
– El registro de las
operaciones debe condicionarse al previsible cumplimiento de los citados
requisitos.
Período de aplicación de los criterios específicos para
microentidades sin fines lucrativos
La opción que una
microentidad ejerza de aplicar o no los criterios específicos contenidos deberá
mantenerse de forma continuada, como mínimo, durante tres ejercicios, a no ser
que, con anterioridad al transcurso de dicho plazo, la entidad pierda la
facultad de aplicar los criterios específicos para microentidades, conforme lo
ya expuesto.
Criterios específicos para microentidades sin fines lucrativos
Las entidades que
opten por los criterios específicos de las microentidades, habrán de hacerlo de
forma conjunta, debiendo seguir las siguientes normas, respecto a las operaciones
descritas a continuación:
·
1. Criterio
específico 1: Acuerdos de arrendamiento financiero y otros de naturaleza
similar: En la calificación de
un acuerdo de arrendamiento como financiero, se estará a lo dispuesto en la
norma de registro y valoración sobre arrendamientos y otras operaciones de
naturaleza similar incluida en la segunda parte del Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos (NRV 8ª delPCPYMESFL).
Además, respecto a los criterios de registro y valoración se establece lo
siguiente:
o
– Activos amortizables: Los arrendatarios de los acuerdos de arrendamiento
financiero u otros de naturaleza similar que no tengan por objeto terrenos,
solares u otros activos no amortizables, contabilizarán las cuotas devengadas
en el ejercicio como un gasto en la cuenta de resultados. En su caso, en el
momento de ejercer la opción de compra, se registrará el activo por el precio
de adquisición de dicha opción.
o
– Activos no
amortizables: Los arrendatarios de
los acuerdos de arrendamiento financiero u otros de naturaleza similar que
tengan por objeto terrenos, solares u otros activos no amortizables, aplicarán
los criterios de registro y valoración relativos a los arrendamientos financieros
y otras operaciones de naturaleza similar contenidos en la segunda parte del Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos.
·
2. Criterio
específico 2: Préstamos concedidos y recibidos en el ejercicio de la actividad
propia a tipo de interés cero o por debajo del interés de mercado: Los préstamos
concedidos y recibidos en el ejercicio de la actividad propia a tipo de interés
cero o por debajo del interés de mercado se contabilizarán por el importe
entregado o recibido, respectivamente. En su caso, los intereses de la
operación se reconocerán, por el importe acordado, en la cuenta de resultados.
·
3. Criterio
específico 3: Deudas por ayudas concedidas en el ejercicio de la actividad
propia:
Las ayudas monetarias concedidas por la entidad a sus beneficiarios, con
vencimiento a corto o largo plazo, originarán el reconocimiento de un pasivo
por su valor nominal.
Si la concesión de la ayuda es plurianual, el
pasivo también se registrará por el valor nominal del importe comprometido en
firme de forma irrevocable e incondicional. Se aplicará este mismo criterio en
aquellos casos en los que la prolongación de la ayuda no esté sometida a evaluaciones
periódicas, sino al mero cumplimiento de trámites formales o administrativos.
·
4. Criterio
específico 4: Impuesto sobre beneficios: El gasto por impuesto sobre beneficios se contabilizará en
la cuenta de resultados por el importe que resulte de las liquidaciones
fiscales del impuesto sobre sociedades relativas al ejercicio. A tal efecto, al
cierre del ejercicio, el gasto contabilizado por los importes a cuenta
devengados, deberá aumentarse o disminuirse en la cuantía que proceda,
registrando la correspondiente deuda o crédito frente a la Hacienda Pública.
Cuentas específicas propuestas para los criterios de
microentidad sin fin lucrativo
Las cuentas a utilizar
para el registro contable de las operaciones que se registren y valoren con
criterio específico de microentidad sin fin lucrativo serán, con carácter
general, las siguientes:
·
a) La cuenta 621. «Arrendamientos y cánones» prevista en la cuarta parte del Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos, se desagregará
en las siguientes cuentas de cuatro cifras:
o
– 6210. «Arrendamientos
y cánones».
o
– 6211. «Arrendamientos
financieros y otros».
El movimiento de la
cuenta 6211 es el siguiente:
o
– Se cargará: Por el
importe devengado por las cuotas del arrendamiento financiero y otros
similares, con abono, normalmente, a cuentas del subgrupo 57.
o
– Se abonará: Con cargo
a la cuenta 129.
·
b) La cuenta 447. «Usuarios, deudores» prevista en la cuarta parte del Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos.
·
c) La cuenta 412. «Beneficiarios, acreedores» y la cuenta 650. «Ayudas monetarias»
previstas en la cuarta parte del Plan de Contabilidad de
Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos.
·
d) La cuenta 6300. «Impuesto corriente» prevista en la cuarta parte del Plan
Contabilidad de Pequeñas y Medianas Entidades sin Fines Lucrativos.
Información en la memoria
Las entidades que
apliquen los criterios específicos para microentidades sin fines lucrativos
incluirán en el apartado 2.1.a) de la memoria una mención expresa sobre la
aplicación de estos criterios.
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