Derecho a deducir de la entidad consultante. 2. Regularización de bienes de inversión aplicable. 3. Consecuencias de una transmisión posterior de los bienes de inversión. El porcentaje de deducción de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión se modifica cuando, entre otros casos, en el primer año de utilización el sujeto pasivo se pudo deducir la totalidad de la cuota soportada y en los años sucesivos el porcentaje de deducción es inferior en más de 10 puntos porcentuales.

La entidad consultante adquirió a principios de 2014 determinados bienes de inversión para el desarrollo de su actividad. La entidad afectó dichos bienes a su actividad y dedujo las cuotas soportadas. A causa de la crisis, en el año 2015 interrumpe sus actividades. 

Derecho a deducir de la entidad consultante. 2. Regularización de bienes de inversión aplicable. 3. Consecuencias de una transmisión posterior de los bienes de inversión. 


1.- El artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29) establece en sus apartados Uno y Tres las siguientes limitaciones al derecho a deducir de los sujetos pasivos:

“Uno. Los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial o profesional.

Tres. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas:

(…)

3ª. Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente.

La mencionada regularización se ajustará al procedimiento establecido en el Capítulo I del Título VIII de esta Ley para la deducción y regularización de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, sustituyendo el porcentaje de operaciones que originan derecho a la deducción respecto del total por el porcentaje que represente el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional.”.

Por su parte, el artículo 105 de la Ley 37/1992 regula el procedimiento general para la aplicación de la prorrata general.

En particular, y en lo que interesa a esta contestación, el apartado Cinco regula los efectos de la interrupción de la actividad empresarial en el derecho a la deducción disponiendo que "en los supuestos de interrupción durante uno o más años naturales de la actividad empresarial o profesional o, en su caso, de un sector diferenciado de la misma, en porcentaje de deducción definitivamente aplicable durante cada uno de los mencionados años será el que globalmente corresponda al conjunto de los tres últimos años naturales en que se hubiesen realizado operaciones".

Este precepto sólo será aplicable si, desde la interrupción de la actividad empresarial, por dejar de ejercer actividades empresariales, hasta la reanudación de la misma ha transcurrido uno o más años naturales. 

Si así fuere, el porcentaje de deducción a aplicar durante el citado período de interrupción será el que globalmente corresponda al conjunto de los tres últimos años naturales en los que se hubiesen realizado operaciones.

2.- Los artículos 107 y 109 de la Ley del impuesto establecen el procedimiento para regularizar las deducciones practicadas de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión, cuando en el año o años siguientes al inicio de la utilización de los mismos se modificase el porcentaje de deducción.

El porcentaje de deducción de las cuotas soportadas por la adquisición de los bienes de inversión se modifica cuando, entre otros casos, en el primer año de utilización el sujeto pasivo se pudo deducir la totalidad de la cuota soportada y en los años sucesivos el porcentaje de deducción es inferior en más de 10 puntos porcentuales.

Los preceptos indicados señalan lo siguiente:

"Artículo 107.- Regularización de deducciones por bienes de inversión. 

Uno. Las cuotas deducibles por la adquisición o importación de bienes de inversión deberán regularizarse durante los cuatro años naturales siguientes a aquél en que los sujetos pasivos realicen las citadas operaciones.

No obstante, cuando la utilización efectiva o entrada en funcionamiento de los bienes se inicien con posterioridad a su adquisición o importación, la regularización se efectuará el año en que se produzcan dichas circunstancias y los cuatro siguientes.

Las regularizaciones indicadas en este apartado sólo se practicarán cuando, entre el porcentaje de deducción definitivo correspondiente a cada uno de dichos años y el que prevaleció en el año en que se soportó la repercusión, exista una diferencia superior a diez puntos. 

Dos. Asimismo se aplicará la regularización a que se refiere el apartado anterior cuando los sujetos pasivos hubiesen realizado, durante el año de adquisición de los bienes de inversión, exclusivamente operaciones que originen derecho a deducción o exclusivamente operaciones que no originen tal derecho y, posteriormente, durante los años siguientes indicados en dicho apartado se modificase esta situación en los términos previstos en el apartado anterior.

(…)

Siete. Los ingresos o, en su caso, deducciones complementarias resultantes de la regularización de deducciones por bienes de inversión deberán efectuarse en la declaración-liquidación correspondiente al último período de liquidación del año natural a que se refieran, salvo en el supuesto mencionado en el apartado cuatro, en el que deberá realizarse en el mismo año en que se soporten las cuotas repercutidas." 

"Artículo 109.- Procedimiento para practicar la regularización de deducciones por bienes de inversión.

La regularización de las deducciones a que se refiere el artículo 107 de esta Ley se realizará del siguiente modo:
1º. Conocido el porcentaje de deducción definitivamente aplicable en cada uno de los años en que deba tener lugar la regularización, se determinará el importe de la deducción que procedería si la repercusión de las cuotas se hubiese soportado en el año que se considere.

2º. Dicho importe se restará del de la deducción efectuada en el año en que tuvo lugar la repercusión.

3º. La diferencia positiva o negativa se dividirá por cinco o, tratándose de terrenos o edificaciones, por diez, y el cociente resultante será la cuantía del ingreso o de la deducción complementarios a efectuar." 


3.- En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General considera ajustada a derecho la siguiente contestación a la consulta formulada:

1º Las cuotas soportadas por la adquisición de bienes muebles sólo podrán ser deducidas cuando se afecten al desarrollo de una actividad empresarial en los términos establecidos en la Ley del Impuesto.

2º Si el período de interrupción de la actividad empresarial fuese de uno o más años naturales, procederá durante ellos aplicar el porcentaje de deducción que corresponda a la actividad empresarial durante los tres últimos años de actividad.

3º Si no se ejerciese actividad empresarial alguna con posterioridad a la interrupción de la actividad ni existieran motivos razonables de que se vaya a realizar en un futuro próximo, la deducción practicada, en su caso, el primer año de utilización de los bienes muebles de inversión deberá regularizarse considerando que los años sucesivos a ese primer año de utilización no se han empleado en actividades que originan el derecho a la deducción. 


4.- Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.