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rgano
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SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas
Físicas
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Tipo
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Vinculantes
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Num.
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V1435-09
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Fecha
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18 de junio de 2009
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Cuestión
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Si la cuantía que deberá satisfacerse en concepto
de premio de dedicación tiene la consideración de gasto deducible a efectos
del Impuesto sobre Sociedades y si, desde el punto de vista del socio,
resulta de aplicación la reducción por rendimiento del trabajo obtenido de
forma notoriamente irregular en el tiempo prevista en el artículo 18 de la
Ley 35/2006.
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Documento solicitado
DESCRIPCION:
La entidad consultante ha convenido con aquellos socios que así lo acepten expresamente, siempre y cuando hayan alcanzado una antigüedad en la empresa de al menos 15 años que, llegado el momento de la jubilación voluntaria y no más tarde de la edad de jubilación obligatoria, o en caso de incurrir en incapacidad permanente o cualquier causa de cese de la relación laboral y/o profesional, no siendo imputable al trabajador o colaborador, tales socios asumirán la obligación de vender sus participaciones a otros colaboradores y/o trabajadores por el precio que resulte de dividir los fondos propios por el número de participaciones.
Simultáneamente, la sociedad vendrá obligada a satisfacer al socio una cuantía determinada en concepto de premio de dedicación.
CONTESTACION:
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), en adelante TRLIS:
La entidad consultante ha convenido con aquellos socios que así lo acepten expresamente, siempre y cuando hayan alcanzado una antigüedad en la empresa de al menos 15 años que, llegado el momento de la jubilación voluntaria y no más tarde de la edad de jubilación obligatoria, o en caso de incurrir en incapacidad permanente o cualquier causa de cese de la relación laboral y/o profesional, no siendo imputable al trabajador o colaborador, tales socios asumirán la obligación de vender sus participaciones a otros colaboradores y/o trabajadores por el precio que resulte de dividir los fondos propios por el número de participaciones.
Simultáneamente, la sociedad vendrá obligada a satisfacer al socio una cuantía determinada en concepto de premio de dedicación.
CONTESTACION:
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), en adelante TRLIS:
“En el método de estimación directa, la
base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los
preceptos establecidos en esta ley, el resultado contable determinado de
acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes
relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en
desarrollo de las citadas normas”.
Contablemente,
el apartado 3º del Marco Conceptual de la Contabilidad, contenido en la Primera
Parte del Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por Real Decreto
1514/2007, de 16 de noviembre (BOE de 27 de diciembre), recoge, entre los
principios contables de aplicación obligatoria, el principio de devengo con
arreglo al cual los efectos de las transacciones o hechos económicos se registrarán
cuando ocurran, imputándose al ejercicio al que las cuentas anuales se
refieran, los gastos y los ingresos que afecten al mismo, con independencia de
la fecha de su pago o de su cobro.
A su vez, siguiendo lo dispuesto en el apartado 5º del Marco
Conceptual del PGC, “se registrarán en el período a que se refieren las cuentas
anuales, los ingresos y gastos devengados en éste, estableciéndose en los casos
en que sea pertinente, una correlación entre ambos, que en ningún caso puede
llevar al registro de activos o pasivos que no satisfagan la definición de
éstos.”
Por otra parte, el artículo 19 del TRLIS recoge tanto el principio de devengo, como principio de imputación temporal, como, de manera expresa, los principios de correlación de ingresos y gastos y de inscripción contable, en los siguientes términos:
Por otra parte, el artículo 19 del TRLIS recoge tanto el principio de devengo, como principio de imputación temporal, como, de manera expresa, los principios de correlación de ingresos y gastos y de inscripción contable, en los siguientes términos:
“1. Los
ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se
devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos
representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente
monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros.
(…)
3. No
serán fiscalmente deducibles los gastos que no se hayan imputado contablemente
en la cuenta de pérdidas y ganancias o en una cuenta de reservas si así lo
establece una norma legal o reglamentaria, a excepción de lo previsto respecto
de los elementos patrimoniales que puedan amortizarse libremente.
(…).”
Por
tanto, todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible a efectos del
Impuesto sobre Sociedades siempre que cumpla las condiciones legalmente
establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a
devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, siempre
que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación
de algún precepto específico establecido en el TRLIS.
En el
supuesto concreto planteado, la entidad consultante ha convenido con aquellos
socios que hayan alcanzado una antigüedad en la empresa de al menos 15 años y
que expresamente lo soliciten, que una vez llegado el momento de la jubilación
voluntaria y no más tarde de la edad de jubilación obligatoria, o en caso de
incurrir en incapacidad permanente o cualquier causa de cese de la relación
laboral y/o profesional, no siendo imputable al trabajador o colaborador,
deberá satisfacer una cuantía determinada en concepto de premio de premio de
dedicación. A su vez, el socio se compromete, simultáneamente, a vender sus
participaciones en la consultante a otros trabajadores o colaboradores a un
precio determinado.
Con
arreglo a lo anterior, en el supuesto de que el socio que tenga derecho a
percibir el premio de dedicación no mantenga una relación laboral con la
entidad consultante, el abono del citado premio responderá a la relación
societaria existente entre la sociedad y aquél, por lo que, con arreglo
dispuesto en el artículo 14.1.a) del TRLIS, el gasto correspondiente a la
indemnización pactada tendrá la consideración de retribución a los fondos
propios y, en consecuencia, no tendrá la consideración de fiscalmente deducible
a efectos de determinar la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.
No
obstante, si el socio con derecho a percibir el mencionado premio mantuviese
una relación laboral con la entidad consultante, el gasto correspondiente al
mismo tendría la consideración de fiscalmente deducible con arreglo a lo
dispuesto en el artículo 10.3 del TRLIS, previamente transcrito, siempre y
cuando se cumpliesen las condiciones legalmente establecidas, en cuanto
estuviese retribuyendo al trabajo prestado por el socio a la sociedad.
Desde el
punto de vista del socio con derecho a percibir el correspondiente premio de
dedicación, únicamente en el supuesto de que éste mantuviese una relación
laboral con la entidad consultante, la calificación que procedería otorgar a
dicho premio sería la de rendimiento del trabajo. La cuestión planteada
consiste en determinar si resulta de aplicación la reducción del 40 por 100 que
el artículo 18.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los
Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el
Patrimonio (BOE del día 29), establece para determinados rendimientos íntegros
del trabajo (distintos de los previstos en su artículo 17.2.a) “que tengan un
período de generación superior a dos años y que no se obtengan de forma
periódica o recurrente, así como aquellos que se califiquen reglamentariamente
como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo”.
Descartada
la consideración del premio como rendimiento obtenido de forma notoriamente
irregular en el tiempo, pues no se corresponde con ninguno de los supuestos a
los que el artículo 11 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las personas
Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día
31), otorga tal calificación, la única posibilidad -a efectos de la aplicación
de la reducción- vendría dada por la existencia de un período superior a dos
años durante el cual se hubiera ido generando el derecho a la percepción del
premio. Para ello, resulta necesaria la vinculación del propio premio con una
antigüedad en la empresa (como mínimo) por ese período y que el convenio,
acuerdo, pacto o contrato en el que se haya establecido el premio supere
también el período superior a dos años exigido por la normativa del Impuesto.
Cumpliéndose esa doble condición se entenderá que el período de generación del
rendimiento es superior a dos años, y por tanto, resultará de aplicación la
reducción del 40 por 100, siempre y cuando no se trate de retribuciones que se
obtengan de forma periódica y recurrente.
Lo que
comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado
1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
