Finalmente el Gobierno ha aprobado en
su Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio la esperada subida de los tipos
general y reducido de IVA (pasando también del tipo reducido al general para
determinados bienes y servicios) que será aplicable a partir del 1 de
septiembre de 2012.
Junto con esa relevante novedad, ese
Real Decreto-ley contiene otras medidas de carácter tributario. En lo que
respecta al Impuesto sobre Sociedades, se han restringido aún más algunas de
las medidas ya aprobadas en anteriores reales decreto-ley, que afectan a los
pagos fraccionados, a la compensación de bases imponibles negativas, a la
deducibilidad de los gastos financieros y a la de la amortización de los
activos intangibles de vida útil indefinida. En el IRPF se ha incrementado el
tipo de retención aplicable a los rendimientos de actividades económicas y se
ha eliminado la compensación por adquisición de vivienda habitual que existía
para cuando se había adquirido antes del 20 de enero de 2006.
El Real Decreto-ley 20/2012 también
ha creado un nuevo gravamen especial del 10% sobre rentas de fuente extranjera
para aquellos casos en que no se cumplan los requisitos para aplicar el
gravamen especial del 8% recientemente introducido para el mismo tipo de rentas.
Por otro lado, cabe subrayar también
las novedades habidas en relación con la conocida como “amnistía fiscal”,
regulada por el Real Decreto-ley 12/2012 (modificado por el Real Decreto-ley
19/2012) y desarrollada por la Orden HAP/1182/2012, tras el Informe publicado
por la Dirección General de Tributos sobre sus criterios en relación con la
forma en que ha de interpretarse esta regularización especial.
La Dirección General de Tributos
entiende, entre otras, que la norma tiene como finalidad que el sujeto pueda
regularizar las rentas no declaradas; conforme a ello, debe permitirse la
regularización de los saldos consumidos de las cuentas bancarias y limitarse
dicha regularización a la parte de los activos adquiridos con rentas no
prescritas.
También defiende dicho organismo que
la declaración especial y el método tradicional de regularización son
compatibles y pueden utilizarse simultáneamente por un mismo sujeto.
ÍNDICE
1. SENTENCIAS
1.1 Impuesto sobre Sociedades.- No se
aplica la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios en la
aportación de un inmueble a una sociedad de nueva creación (Tribunal Supremo. Sentencia de 4 de junio de
2012)
1.2 IRPF.- Sobre la reserva del
derecho de compra de unos inmuebles incluido en el activo de una entidad cuyas
participaciones se transmiten (Audiencia Nacional. Sentencia de 30 de mayo de
2012)
1.3 IVA.- Los gastos por
asesoramiento financiero y legal soportados por una entidad sobre la que se
lanza una OPA son parte de sus gastos generales y por tanto las cuotas de IVA
soportadas son deducibles (Audiencia Nacional. Sentencia de 10 de mayo de 2012)
1.4 Impuesto sobre Grandes
Establecimientos Comerciales de Cataluña.- Compatibilidad con el Impuesto sobre
Actividades Económicas (Tribunal Constitucional. Sentencia de 5 de junio de
2012)
1.5 Procedimientos de comprobación de
valores.- Motivación suficiente por parte de la Administración en la valoración
de inmuebles (Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León. Sentencia de 9
de abril de 2012; Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Sentencia de 26 de
marzo de 2012)
2. RESOLUCIONES Y CONSULTAS
2.1 Impuesto sobre Sociedades. – El
importe neto de la cifra de negocios para determinar el pago fraccionado y las
bases imponibles negativas de un grupo fiscal será el del propio grupo
(Dirección General de Tributos. Consulta V1154-12, de 28 de mayo de 2012)
2.2 Impuesto sobre Sociedades.–
Determinación del pago fraccionado aplicable a las entidades de reducida
dimensión (Dirección General de Tributos. Consulta V1157-12, de 28 de mayo)
2.3 Impuesto sobre Sociedades.– El
gasto derivado de un despido colectivo es deducible cuando se produzca su
autorización, aunque ésta se comunique a la empresa en el ejercicio siguiente
(Dirección General de Tributos. Consulta V1092-12, de 21 de mayo de 2012)
2.4 IVA-solicitud de devolución de
ingresos indebidos.- Reparto de la carga de la prueba en las solicitudes de
devolución de cuotas de IVA indebidamente soportadas (TEAC. Resolución de 24 de
mayo de 2012)
2.5 Procedimiento
económico-administrativo.- En el procedimiento abreviado, el trámite de puesta
de manifiesto del expediente es una facultad de los recurrentes cuyo ejercicio
debe ser asegurado por la Administración, cuando el administrado manifieste su
voluntad de ejercer ese derecho (TEAC. Resolución de 10 de mayo de 2012)
3. LEGISLACIÓN
3.1 Real Decreto-ley 20/2012
3.2 Reforma del mercado laboral.
Exención del IRPF en indemnizaciones por despido y deducciones por creación de
empleo en el IRPF
3.3 Contratos de aprovechamiento por
turno de bienes de uso turístico
3.4 Ley de Presupuestos Generales del
Estado para 2012
3.5 Ley de Medidas Administrativas y
Fiscales en Canarias
4. OTROS
4.1 Regularización tributaria: Informe
de la Dirección General de Tributos
4.2 Denuncia del Convenio
hispano-argentino
1. SENTENCIAS
1.1 Impuesto sobre Sociedades.- No se
aplica la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios en la
aportación de un inmueble a una sociedad de nueva creación (Tribunal Supremo. Sentencia de 4 de junio de
2012)
El Tribunal Supremo niega la
posibilidad de aplicar la deducción por reinversión de beneficios
extraordinarios en la transmisión de un bien inmueble a una sociedad de nueva
creación participada íntegramente por el transmitente al considerar que no ha
habido una inversión real, porque no se ha obtenido por el transmitente (a
cambio de la aportación) algo distinto de lo que ya tenía. Antes de la
aportación, el transmitente era titular de un inmueble y, tras la aportación,
dicho transmitente tiene el 100% de una entidad cuyo único activo es,
precisamente, el mencionado inmueble. A ello se une que coinciden en ambas
sociedades el objeto social, el domicilio social y el administrador único.
El Tribunal recuerda, además, tras
citar, entre otras, su sentencia de 30 de abril de 2012, que (como regla
general) la reinversión mediante la suscripción de acciones de una sociedad
patrimonial no debe dar derecho a la deducción.
En este sentido, afirma el Tribunal que no es razonable que, en el caso
de reinversión en elementos del inmovilizado material o inmaterial se exija que
éstos estén afectos a actividades económicas, mientras que si se hace en
valores representativos de la participación en el capital o en fondos propios
de entidades resulte irrelevante si éstas realizan o no una actividad
económica.
1.2 IRPF.- Sobre la reserva del
derecho de compra de unos inmuebles incluido en el activo de una entidad cuyas
participaciones se transmiten (Audiencia Nacional. Sentencia de 30 de mayo de
2012)
Los propietarios de una sociedad A,
personas físicas, suscribieron un contrato de compraventa de sus
participaciones en dicha sociedad por un precio en metálico en favor de una
sociedad B. En el contrato de compraventa, la sociedad B asumió el compromiso
de vender los inmuebles del activo de la sociedad adquirida (sociedad A) a
determinadas sociedades familiares (sociedades C) de los vendedores por un
precio fijado.
La Inspección consideró que:
. Existía un solo negocio jurídico
complejo en el que se pactaba una compraventa de participaciones y se establece
un compromiso de venta de inmuebles por la sociedad adquirida. Por tanto, cabe calificar el negocio como una
permuta. Así, ha de entenderse que el
precio obtenido por los transmitentes en la venta de las acciones en la
sociedad A incluye (i) no solo la contraprestación en metálico por las
participaciones vendidas, sino también (ii) un derecho, en beneficio de
sociedades de su propiedad (sociedades C), a adquirir los inmuebles del activo
de la sociedad A a un precio (que resultó posteriormente) inferior al de
mercado.
. Esa permuta había de valorarse
conforme a la regla de operaciones vinculadas, por cuanto los transmitentes de
las participaciones y los beneficiarios del referido derecho de compra son, en
el fondo, las mismas personas (los transmitentes veían revalorizadas sus
sociedades C, al poder éstas adquirir unos inmuebles a precios inferiores al
valor de mercado).
. Conforme a ello, los transmitentes habían obtenido una
ganancia patrimonial que se debió calcular, no solo considerando la
contraprestación dineraria, sino también el valor del referido derecho de
adquisición de inmuebles. Para calcular
este valor, no obstante, la Inspección no acudió al valor de las sociedades C
(aquellas que tenían el derecho a la adquisición de inmuebles), sino al de la
sociedad A. Así, lo que la Inspección hizo fue:
. Valorar dichos inmuebles a mercado
en el momento en que la sociedad A los vendió a las sociedades C.
. Restar de dicho valor el neto
patrimonial de la sociedad A y la plusvalía declarada por ésta al vender los
inmuebles.
. La diferencia fue considerada mayor
valor recibido por los transmitentes al vender la sociedad A (dado que en
realidad lo que recibían era el derecho a adquirir en un futuro los inmuebles
por un valor inferior al de mercado).
La Audiencia Nacional afirma, en
primer lugar, que lo que subyace en la operación es la voluntad del adquirente
de comprar la actividad económica de una sociedad (la sociedad A) y no los
inmuebles de ésta, y es por eso por lo que se establece el compromiso de que
ésta venda sus inmuebles a un precio inferior al de mercado aunque superior a
su valor contable previo.
Añade el Tribunal que no estamos ante
una operación vinculada dada la falta de vinculación entre quienes asumen el
compromiso de venta de los inmuebles (el adquirente de la sociedad A) y los
beneficiarios de dicho compromiso (las sociedades C, propiedad de los transmitentes
de la sociedad A).
Y finaliza concluyendo que, en todo
caso, cabe anular las liquidaciones porque, aunque hubiera una renta gravable
en los transmitentes, la Inspección efectuó incorrectamente la valoración,
porque no valoró el incremento de valor de las sociedades familiares
(sociedades C) sino los inmuebles o, en último término, la sociedad A, lo que
resulta contradictorio.
1.3 IVA.- Los gastos por
asesoramiento financiero y legal soportados por una entidad sobre la que se
lanza una OPA son parte de sus gastos generales y por tanto las cuotas de IVA
soportadas son deducibles (Audiencia Nacional. Sentencia de 10 de mayo de 2012)
Se había lanzado una OPA sobre una
entidad y, como consecuencia de ello, la entidad había soportado determinados
gastos correspondientes al asesoramiento legal y financiero frente a dicha OPA,
deduciéndose el IVA soportado.
La Inspección y el TEAC denegaron
dicha deducibilidad sobre la base de que, desde el punto de vista de la entidad
destinataria de la OPA, un simple cambio de accionistas no podía representar un
beneficio para su actividad económica; dicho beneficio, considera la
Administración, repercutía en cambio en la sociedad que formulaba la oferta de
adquisición.
En contra de ello, la Audiencia
Nacional, basándose en jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión
Europea, concluye que la OPA sobre una entidad puede entenderse realizada en
beneficio de la actividad económica de ésta, por lo que el coste de los
servicios indicados puede ser asumido, razonablemente, por la misma. Por lo
tanto, el IVA repercutido sobre los correspondientes honorarios es fiscalmente
deducible para la entidad.
1.4 Impuesto sobre Grandes
Establecimientos Comerciales de Cataluña.- Compatibilidad con el Impuesto sobre
Actividades Económicas (Tribunal Constitucional. Sentencia de 5 de junio de
2012)
Se formuló recurso de inconstitucionalidad en 2001 contra la Ley
del Parlamento de Cataluña 16/2000, de 29 de diciembre, del Impuesto sobre
Grandes Establecimientos Comerciales (IGEC), sobre la base de que (i) se
entendía infringido el artículo 6.3 de la LOFCA en su redacción original
(prohibición de que los tributos autonómicos invadan materias imponibles
reservadas a las entidades locales), (ii) se estaba sometiendo a gravamen el mismo
hecho imponible gravado por el Impuesto local sobre Actividades Económicas
(IAE) y, (iii) subsidiariamente, también se entendía que existía doble
imposición en relación con el Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI) para el
caso en que se considerase que el titular del gran establecimiento comercial es
el propietario del inmueble.
Sucede que, tras la interposición del
recurso, el artículo 6.3 LOFCA fue modificado, eliminándose la indicada
prohibición. Por este motivo, a partir
de la doctrina consolidada del Tribunal, en virtud de la cual en los recursos
de inconstitucionalidad la ley debe enjuiciarse conforme a la normativa que
constituye el bloque de constitucionalidad en el momento de resolverse el
recurso, el propio Abogado del Estado consideró que el recurso había perdido su
objeto. Sin embargo, la representación
procesal del Parlamento y de la Generalidad de Cataluña consideraron que era
necesaria una resolución en la que se trataran los motivos relacionados con la
doble imposición en relación con el IAE y el IBI.
En la sentencia se acepta la
compatibilidad del IAE y el IBI con el IGEC y, entre otras, se subraya que el
IGEC tiene una finalidad extra fiscal (al menos parcialmente) que no comparten
los otros tributos.
Adicionalmente, tras comparar el
hecho imponible y los elementos cuantitativos del IAE y el IGEC, se concluye
que nos encontramos ante dos impuestos, (i) uno general (el IAE), que afecta a
todo tipo de actividades económicas por su mero ejercicio y que grava la
riqueza potencial que se pone de manifiesto con dicho ejercicio, y (ii) otro
específico (el IGEC), que grava únicamente determinadas actividades
comerciales, las ejercidas por las grandes superficies comerciales
individuales, que venden determinados productos (al por menor o al detalle), si
bien configurando su actividad de un modo tal que se distinguen del resto de
actividades comerciales, no por cuestiones de mera organización interna, sino
por su repercusión sobre el consumo, la ordenación del territorio y el medio
ambiente.
No se realiza en la sentencia un
análisis pormenorizado de las diferencias entre el IBI y el IGEC, pero sí se
concluye que ambos no son incompatibles por cuanto quien realiza el hecho
imponible del IGEC es el titular del gran establecimiento comercial individual
y no el del inmueble (que es el sujeto pasivo del IBI).
1.5 Procedimientos de comprobación de
valores.- Motivación suficiente por parte de la Administración en la valoración
de inmuebles (Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León. Sentencia de 9
de abril de 2012; Tribunal Superior de Justicia de Galicia. Sentencia de 26 de
marzo de 2012)
En ambas sentencias se analizan los
requisitos que han de cumplir las valoraciones de los bienes inmuebles por la
Administración Tributaria para que se entienda que están suficientemente
motivadas. Siguiendo la doctrina del Tribunal Supremo, ambas Salas declaran que
lo esencial en las valoraciones, máxime cuando se modifica el valor declarado,
es la expresión razonada y detallada de los elementos que implican tal
variación, con referencia singular al caso concreto estudiado.
En la primera de estas Sentencias, el
TSJ de Castilla y León desestima el recurso interpuesto por el contribuyente
por considerar que la motivación contenida en el acto de liquidación es
suficiente y congruente, ya que en dicho caso (i) se indicaban correctamente
los módulos del valor de suelo y de la construcción actualizados a cada
ejercicio y el testimonio de las tablas de las que resultan los coeficientes
aplicados, (ii) se señalaba que se había inspeccionado ocularmente el bien
inmueble y (iii) se recogían las características que se asignaban al mismo.
Esta conclusión se alcanza aun
reconociendo que se empleaban expresiones generalmente aceptadas, por cuanto la
valoración, en su conjunto, demostraba que se había atendido a las
singularidades del inmueble. A estos efectos, la Sala considera que lo
importante es que esas expresiones generales sean el reflejo de la realidad y
para ello se habrán de aportar los datos físicos u objetivos que justifican el
empleo de esas calificaciones, datos que solo se obtienen previa oportuna
inspección ocular (o con la aportación de los documentos y datos concretos
utilizados que justifiquen que la misma no es necesaria), requisito que se ha
cumplido, considera el Tribunal, en el caso concreto de autos (en que sí tuvo
lugar la referida inspección ocular).
En la segunda de las sentencias, en
el mismo sentido, el TSJ de Galicia estima el recurso interpuesto por el
contribuyente, precisamente porque en la valoración de inmuebles es necesaria
la observación directa (inspección ocular) de los mismos y, en este caso, dicha
inspección no había tenido lugar.
Concluye además el Tribunal que la utilización de precios de oferta de
“testigos” (es decir, de otras operaciones sobre inmuebles que se consideran
similares) no es correcta para la determinación del valor de mercado, pues
subyace una realidad negocial que en función de la oferta y la demanda se
concretará o no en un precio definitivo, pero falta el sustrato transaccional
para trasladar esos precios de oferta al valor de mercado.
2. RESOLUCIONES Y CONSULTAS
2.1 Impuesto sobre Sociedades. – El
importe neto de la cifra de negocios para determinar el pago fraccionado y las
bases imponibles negativas de un grupo fiscal será el del propio grupo
(Dirección General de Tributos. Consulta V1154-12, de 28 de mayo de 2012)
El Real Decreto-ley 9/2011 introdujo
dos modificaciones en el Impuesto sobre Sociedades, de carácter temporal para
los ejercicios 2011, 2012 y 2013, consistentes en la elevación del porcentaje
de cálculo de los pagos fraccionados y en el establecimiento de límites a la
compensación de bases imponibles negativas.
En ambos casos, las modificaciones
tienen distinto calado en función del importe neto de la cifra de negocios del
contribuyente, planteándose cómo ha de determinarse éste en el caso de grupos
fiscales.
La DGT concluye lo siguiente:
. El grupo fiscal es el sujeto pasivo
del Impuesto (no las sociedades que lo integran).
. Por este motivo, la sociedad
dominante debe formular, a efectos fiscales, un balance, una cuenta de pérdidas
y ganancias, un estado que refleje los cambios en el patrimonio neto del
ejercicio y un estado de flujos de efectivo consolidados, aplicando el método
de integración global a todas las sociedades que integren el grupo fiscal.
. Por lo tanto, el importe neto de la
cifra de negocios a que se refiere el Real Decreto-ley 9/2011, tratándose de un
grupo fiscal, ha de entenderse como el importe neto de la cifra de negocios que
resulte de la cuenta de pérdidas y ganancias del grupo fiscal, determinada por
aplicación del método de integración global, es decir, una vez practicadas las
eliminaciones que procedan, entre ellas, las de operaciones internas y sus
resultados correspondientes.
2.2 Impuesto sobre Sociedades.–
Determinación del pago fraccionado aplicable a las entidades de reducida
dimensión (Dirección General de Tributos. Consulta V1157-12, de 28 de mayo)
Una de las modalidades para el cálculo
de los pagos fraccionados del Impuesto sobre Sociedades es la que parte de la
base imponible del período de los tres, nueve u once primeros meses de cada año
natural. Sobre dicha base imponible se aplica el tipo de gravamen multiplicado
(actualmente, y con carácter general) por cinco séptimos, es decir, 21% (para
el tipo de gravamen general del 30%).
En el caso de las empresas de
reducida dimensión, el tipo de gravamen para la parte de base imponible
comprendida entre 0 y 300.000 euros es del 25%, aplicándose el tipo general del
30% al resto de base imponible. Por lo tanto, el tipo de pago fraccionado será
del 17% y el 21% respectivamente para cada tramo de esta escala. Se plantea
cómo calcular el pago fraccionado para estas empresas en la referida modalidad
teniendo en cuenta esta escala de gravamen.
La DGT concluye que la parte de la
base imponible que tributa al tipo del 17% (en cada pago fraccionado) es la
resultante de aplicar a 300.000 euros la proporción entre el número de días del
período impositivo transcurrido hasta el inicio del período para realizar cada
pago fraccionado y 365 días.
2.3 Impuesto sobre Sociedades.– El
gasto derivado de un despido colectivo es deducible cuando se produzca su
autorización, aunque ésta se comunique a la empresa en el ejercicio siguiente
(Dirección General de Tributos. Consulta V1092-12, de 21 de mayo de 2012)
Se plantea el caso de un despido
colectivo aprobado por la autoridad laboral en un ejercicio, pero siendo la
autorización administrativa comunicada a la empresa al inicio del ejercicio
siguiente. En concreto, se plantea si el gasto por las indemnizaciones de dicho
expediente es deducible en uno u otro ejercicio.
Tras solicitar informe al ICAC, la
DGT concluye lo siguiente:
. Que en el primer ejercicio, al
existir ya autorización administrativa, la empresa debe reconocer contablemente
una provisión o, en su caso, una deuda cierta frente a los trabajadores, dado
que tras dicha autorización se evidencia el compromiso cierto de abonar unas
indemnizaciones.
. Que esta conclusión no se ve
afectada por el hecho de que la notificación se haya realizado en enero del año
siguiente. La notificación del acto administrativo en una fecha posterior al
cierre del ejercicio pone de manifiesto una circunstancia que ya existía en
dicho cierre, consistente en el nacimiento de una obligación, que debe tratarse
como un “hecho posterior” para la formulación de las cuentas anuales.
. Que, por tanto, el gasto es
deducible en el ejercicio en que se concede la autorización.
Debe recordarse que tras la reciente
reforma laboral ya no es necesaria la autorización administrativa en los
despidos colectivos.
2.4 IVA-solicitud de devolución de
ingresos indebidos.- Reparto de la carga de la prueba en las solicitudes de
devolución de cuotas de IVA indebidamente soportadas (TEAC. Resolución de 24 de
mayo de 2012)
El sujeto pasivo solicitó una
devolución de ingresos indebidos en ejecución de una Sentencia de la Audiencia
Nacional en la que se concluía que ciertas operaciones, en las que el sujeto
pasivo había soportado IVA, no estaban sujetas a dicho impuesto, y por ende
correspondía la devolución de las cuotas a quien las soportó. La solicitud fue
denegada por la Administración por entender que las entidades que repercutieron
IVA no realizaron ingresos en el Tesoro Público con ocasión de la presentación
de sus autoliquidaciones (es decir, declararon el IVA repercutido pero como
consecuencia del “juego” IVA repercutido-soportado, en sus declaraciones no
salió cuantía a ingresar).
Ante tal negativa, el sujeto
interpuso reclamación económica ante el TEAC en cuya Resolución se estima
que:
. Para tener derecho a la devolución
de un IVA indebidamente repercutido deben cumplirse diversos requisitos (además
de que las cuotas soportadas no sean deducibles):
. Repercusión mediante factura.
. Ingreso de la cuota repercutida.
. Que las cuotas soportadas no se
hayan devuelto a quien las soportó o a un tercero.
. La carga de la prueba del
cumplimiento de cada uno de los requisitos es, en unos casos, del sujeto y, en
otros, de la Administración. Así, el sujeto que soportó el impuesto debe probar
que el IVA le fue repercutido mediante factura; pero es la Administración la
que, en virtud del principio de facilidad probatoria y proximidad de los medios
de prueba, debe probar que:
. La cuota repercutida por el sujeto
pasivo fue consignada por éste en su autoliquidación.
. La cuota soportada ha sido devuelta
(si el sujeto que la soportó niega dicha devolución).
. Por último, concluye el Tribunal
que el requisito de ingreso de la cuota repercutida no implica que en la
correspondiente autoliquidación resulte un importe a ingresar; basta con que la
cuota repercutida se consigne en dicha autoliquidación.
2.5 Procedimiento
económico-administrativo.- En el procedimiento abreviado, el trámite de puesta
de manifiesto del expediente es una facultad de los recurrentes cuyo ejercicio
debe ser asegurado por la Administración, cuando el administrado manifieste su
voluntad de ejercer ese derecho (TEAC. Resolución de 10 de mayo de 2012)
Se analiza el derecho del
administrado a revisar el expediente administrativo cuando interponga una
reclamación económico-administrativa por el procedimiento abreviado.
El TEAC concluye en esta Resolución,
dictada en unificación de criterio, con motivo del recurso extraordinario de
alzada interpuesto por la Directora del Departamento de Recaudación de la
AEAT, que:
. En el procedimiento abreviado en
las reclamaciones económico-administrativas, ante la falta de regulación
expresa en este sentido, hay que aplicar analógicamente la regulación
correspondiente al recurso de reposición (en el que, como en el procedimiento
abreviado, deben formularse las alegaciones en el escrito de interposición),
concluyendo que la Administración está obligada a poner de manifiesto el
expediente cuando el recurrente así lo solicite.
. Para ello, el obligado tributario
tendrá que acudir ante el órgano que dictó el acto impugnado, durante el plazo
para la interposición de la reclamación económico-administrativa, debiendo la
Administración ponerle de manifiesto el expediente completo para su revisión y
dejando constancia en el mismo de que se ha llevado a cabo este trámite.
No obstante, advierte este Tribunal
que si este derecho no se ejercita por el interesado, éste no podrá alegar
indefensión por no haber tenido acceso al expediente. Por ello recomienda el Tribunal que la
solicitud del ejercicio de este derecho por el administrado se haga por
escrito, para dejar debida constancia del mismo.
3. LEGISLACIÓN
3.1 Real Decreto-ley 20/2012
En el BOE de 14 de julio de 2012 se
ha publicado el Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para
garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad que,
entre otras, incluye novedades tributarias en diversos impuestos, en algunos
casos modificando o ampliando las reformas introducidas por los Reales
Decretos-ley 9/2011, 20/2011 y 12/2012, todas ellas destinadas a la reducción
del déficit público. Aunque las describimos en detalle en un boletín especial,
las repasamos a continuación:
. Se incrementan, con efectos desde
el próximo 1 de septiembre, los tipos general y reducido del IVA del 18% al 21%
y del tipo reducido del 8% al 10%, respectivamente. Algunos productos y
servicios pasan, además, a tributar del tipo reducido al general.
. En el IRPF se suprime para 2012 la
compensación fiscal por deducción en adquisición de vivienda habitual aplicable
a los contribuyentes que adquirieron su vivienda antes de 20 de enero de 2006.
Adicionalmente, hasta el próximo 31 de diciembre de 2013, se eleva el
porcentaje fijo de retención o ingreso a cuenta aplicable a determinados
rendimientos del 15% al 21% y se fija en el 19% a partir de esa fecha.
. En el Impuesto sobre Sociedades,
las grandes empresas ven agravadas temporalmente las limitaciones a su
capacidad de compensación de bases imponibles negativas e incrementados sus
pagos fraccionados. Además, se reduce (de forma general para todos los sujetos
pasivos) el límite máximo anual para la deducibilidad de la amortización de
intangibles de vida útil indefinida.
También se incorporan aclaraciones y
matizaciones en cuanto a las reglas de deducibilidad de gastos financieros,
extendiendo su inaplicabilidad a las entidades aseguradoras.
. Se establece un nuevo gravamen
especial del 10% sobre rentas de fuente extranjera (solo hasta el 30 de
noviembre de 2012), similar al introducido por el Real Decreto-ley 12/2012,
pero exigiendo para su aplicación menos requisitos y que afecta a un mayor
volumen de dividendos o a la transmisión de un mayor volumen de
participaciones.
. También se han modificado los tipos
aplicables a las labores del tabaco.
3.2 Reforma del mercado laboral.
Exención del IRPF en indemnizaciones por despido y deducciones por creación de
empleo en el IRPF
El 7 de julio de 2012 se ha publicado
en el BOE la Ley 3/2012, de 6 de julio, de medidas urgentes para la reforma del
mercado laboral que sustituye al Real Decreto-ley 3/2012, de 10 de febrero. La
Ley ha entrado en vigor el 8 de julio de 2012.
El contenido del mencionado Real
Decreto-ley se mantiene de forma general (en los términos resumidos en nuestro
boletín previo de Novedades laborales 3-2012), si bien existen determinadas
novedades de las que, en el ámbito fiscal, destacamos la modificación
introducida en el régimen de exención de las indemnizaciones por despido
improcedente.
En concreto, se reforma el artículo
7.e) de la Ley del IRPF eliminando la referencia al “despido express”, es
decir, a la posibilidad de que se aplique la exención en el caso de
reconocimiento de la improcedencia del despido por el propio empresario en el
momento de la comunicación del despido o en cualquier otro anterior al acto de
conciliación (sin necesidad de acudir a ésta).
Por tanto, a partir de la entrada en vigor de la ley, la exención por
despido improcedente requerirá que se acuda, al menos, al servicio de
conciliación.
En todo caso, con el fin de dar
cobertura a los despidos producidos entre la entrada en vigor del referido Real
Decreto-ley (12 de febrero de 2012) y la entrada en vigor de la ley ahora
publicada (8 de julio de 2012), se establece que en tales despidos se aplicará
la exención aunque se hayan realizado por la modalidad indicada.
Por otra parte, debe recordarse que
la norma establece incentivos fiscales para el Impuesto sobre Sociedades dando
una nueva redacción al artículo 43 del texto refundido de la Ley del Impuesto
sobre Sociedades titulado “deducciones por creación de empleo” (también
aplicables a los contribuyentes del IRPF que realicen actividades económicas,
por cuanto se trata de deducciones en cuota, aplicables por estos
contribuyentes según la normativa del IRPF).
Dichas deducciones consisten,
básicamente, en las siguientes:
. Las entidades que contraten a su
primer trabajador a través de un contrato de trabajo por tiempo indefinido de
apoyo a los emprendedores, menor de 30 años, podrán deducir de la cuota íntegra
la cantidad de 3.000 euros.
. Sin perjuicio de lo anterior, las
entidades con menos de 50 trabajadores que contraten desempleados beneficiarios
de una prestación contributiva por desempleo mediante contratos de trabajo por
tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores podrán deducir de la cuota
íntegra el 50% del menor de los siguientes importes: (i) la prestación por
desempleo que el trabajador tuviera pendiente de percibir o (ii) doce
mensualidades de la prestación por desempleo que tuviera reconocida.
Se añade (lo que supone una novedad
respecto a la anterior redacción de la norma, tras la publicación del Real
Decreto-ley) que la deducción resultará de aplicación respecto de contratos
citados hasta alcanzar 50 trabajadores, siempre que, en los doce meses siguientes
al inicio de la relación laboral, se produzca, respecto de cada trabajador, un
incremento de la plantilla media total de la entidad en, al menos, una unidad
respecto a la existente en los doce meses anteriores.
La aplicación de esta deducción estará
condicionada a que el trabajador contratado hubiera percibido la prestación por
desempleo durante, al menos, tres meses antes del inicio de la relación
laboral.
La Ley prevé que las citadas
deducciones se apliquen en la cuota íntegra del periodo impositivo
correspondiente a la finalización del período de prueba de un año y que estarán
condicionadas al mantenimiento de la relación laboral durante al menos tres
años desde la fecha de su inicio. El incumplimiento de los requisitos supondrá
la pérdida de la deducción, añadiéndose que no se entenderá incumplido el
requisito por extinción debida a causas objetivas o despido disciplinario
cuando uno u otro sea declarado o reconocido como procedente, dimisión, muerte,
jubilación o incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez del
trabajador.
Finalmente, se añade (como novedad
respecto al Real Decreto-ley) que el trabajador contratado que diera derecho a
una de las deducciones previstas en este artículo no se computará a efectos del
incremento de plantilla para la libertad de amortización de las empresas de
reducida dimensión.
3.3 Contratos de aprovechamiento por
turno de bienes de uso turístico
En el BOE de 7 de julio se ha
publicado la Ley 4/2012, de 6 de julio, de contratos de aprovechamiento por
turno de bienes de uso turístico, de adquisición de productos vacacionales de
larga duración, de reventa y de intercambio y normas tributarias.
Dicha Ley, al igual que ya hizo el
Real Decreto-ley 8/2012, de 16 de marzo, publicado en el BOE de 17 de marzo de
2012, actualiza las normas tributarias aplicables a los derechos sobre
aprovechamiento por turno de bienes inmuebles de uso turístico. Así, se
establece que:
. En el Impuesto sobre el Patrimonio,
los derechos sobre aprovechamiento por turno de bienes inmuebles de uso
turístico se valorarán por su precio de adquisición.
. En el Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, se aplicará el tipo del 4% a las
transmisiones entre particulares (no sujetas al IVA o al IGIC) de los derechos
regulados por el Real Decreto-ley, cualquiera que sea su naturaleza, a salvo de
las competencias de las Comunidades Autónomas en la materia.
. Por último, en el Impuesto sobre el
Valor Añadido se tributará al 8% por la cesión de los derechos de
aprovechamiento por turno de edificios, conjuntos inmobiliarios o sectores de
ellos arquitectónicamente diferenciados cuando el inmueble tenga, al menos,
diez alojamientos.
Esta Ley entró en vigor el 8 de julio
de 2012.
3.4 Ley de Presupuestos Generales del
Estado para 2012
En el BOE de 30 de junio de 2012 se
ha publicado la Ley de Presupuestos Generales del Estado para 2012 (resumida en
nuestro boletín de julio, 1-2012), que incorpora las medidas que con
habitualidad recoge esta norma y que inciden en las principales figuras del
sistema tributario, además de alguna adicional.
Así, en lo que se refiere al Impuesto
sobre Sociedades, al igual que en años anteriores, se actualizan al 1% los
coeficientes correctores aplicables en la transmisión de inmuebles y se regula
la forma de cálculo de los pagos fraccionados del Impuesto en 2012 (atendiendo,
en este último caso, a las novedades introducidas por el Real Decreto-ley
9/2011, de 19 de agosto). Asimismo, se reitera la modificación introducida por
el Real Decreto-ley 20/2011 sobre la elevación al 21% del porcentaje de
retención general aplicable en este impuesto para los ejercicios 2012 y 2013.
Respecto al IRPF, se mantiene para
2011 el régimen de compensación por el cambio de normativa en 2006 para (i) los
contribuyentes que adquirieron su vivienda habitual antes del 20 de enero de
2006 y para (ii) los perceptores de determinados rendimientos del capital
mobiliario con período de generación superior a dos años en 2011 conforme a los
establecidos en la normativa del IRPF vigente hasta 31 de diciembre de 2006.
Igualmente, se reitera la modificación introducida por el Real Decreto-ley
20/2011 en lo que se refiere al gravamen complementario a la cuota íntegra
estatal aplicable en los periodos 2012 y 2013 y al cálculo de las retenciones e
ingresos a cuenta en estos periodos. Asimismo y, como todos los años, se
actualizan los coeficientes correctores del valor de adquisición de inmuebles
aplicables en caso de transmisión de dichos elementos en un 1%.
En el Impuesto sobre la Renta de los
No Residentes se extiende, bajo ciertos requisitos, la exención aplicable a los
beneficios distribuidos por las sociedades filiales residentes en España a sus
matrices residentes en otro Estado Miembro de la Unión Europea a los Estados
integrantes del Espacio Económico Europeo.
También se introducen modificaciones
técnicas en el IVA y en el Impuesto sobre Hidrocarburos, con el objeto de
adaptar el ordenamiento interno a la normativa comunitaria. Entre ellas, se
prevé la derogación del Impuesto sobre la Venta Minorista de Determinados
Hidrocarburos y su integración en el Impuesto sobre Hidrocarburos.
Finalmente, se actualizan en un 1%
los tipos impositivos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos
Jurídicos Documentados para las transmisiones y rehabilitaciones de los títulos
nobiliarios, de la modalidad documentos administrativos y las tasas estatales;
y se declaran como acontecimientos de excepcional interés público determinados
programas.
3.5 Ley de Medidas Administrativas y
Fiscales en Canarias
En el BO de la Comunidad Autónoma de
Canarias de 26 de junio se ha publicado la Ley 4/2012, de 25 de junio, de
Medidas Administrativas y Fiscales, cuyo objeto principal es afrontar los recortes
presupuestarios que se aplicarán a las Islas Canarias con la aprobación de la
Ley de Presupuestos Generales del Estado para el ejercicio 2012. A estos
efectos, para un mayor detalle, nos remitimos a nuestro boletín de novedades
fiscal de Canarias de junio de 2012.
Destacamos en todo caso a
continuación los aspectos más relevantes de la citada Ley:
. Incremento de los tipos en el IGIC:
el tipo general pasa del 5% al 7% y se incrementan el reducido del 2% al
3% y los incrementados del 9% al 9,5% y
del 13% al 13,5%.
. Eliminación de la hasta ahora
vigente exención de IGIC en servicios de telecomunicaciones, que pasan a
tributar al tipo general.
. Creación de tres nuevos impuestos
autonómicos: (i) a los grandes establecimientos comerciales, (ii) sobre los
depósitos de clientes en las entidades de crédito de Canarias y (iii) sobre
determinadas actividades que inciden en el medioambiente, concretamente, redes
de distribución de energía y telecomunicaciones.
. Subida del tramo autonómico del
IRPF con efectos 1 de enero de 2012 y limitación de deducciones autonómicas en
este impuesto.
. Eliminación, con efectos 1 de julio
de 2012, de la bonificación del 99,9% de la cuota por parentesco y por seguros
de vida en supuestos de transmisión por causa de muerte así como modificación
de algunas de las reducciones del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
. Establecimiento de nuevos tipos
impositivos para las entregas de combustible sujetas al Impuesto Especial sobre
Combustibles derivados del Petróleo.
. Modificación del gravamen del ITP y
AJD para la transmisión de vehículos a motor usados, que pasa a tributar
conforme a una cuota fija.
. Creación de nuevas tasas.
4. OTROS
4.1 Regularización tributaria:
Informe de la Dirección General de Tributos
La DGT ha emitido un Informe de fecha
27 de junio de 2012 en el que desarrolla su criterio sobre determinadas
cuestiones planteadas sobre la DTE (regulada en el Real Decreto-ley 12/2012, de
30 de marzo, modificado por el Real Decreto-ley 19/2012, de 25 de mayo, y
desarrollada por la Orden HAP/1182/2012, de 31 de mayo). En concreto, destacan
los siguientes criterios:
. Sobre la naturaleza de la DTE y los
efectos que ello conlleva:
. La DTE es una declaración
tributaria, pero no sirve para liquidar obligaciones tributarias previas de los
impuestos que permite regularizar (IRPF, Impuesto sobre Sociedades e Impuesto
sobre la Renta de No Residentes –IRNR-).
Por lo tanto, la DTE no interrumpe la prescripción de las obligaciones
que permite entender regularizadas (relacionadas con los impuestos indicados).
. Del mismo modo, la DTE no es
revisable de forma aislada, sino únicamente si, en un procedimiento de revisión
de obligaciones tributarias vinculadas al IRPF, al Impuesto sobre Sociedades o
al IRNR, el sujeto hace valer la presentación de la DTE.
. Sobre el valor a declarar: La norma
establece, como regla general, que el valor a declarar es el valor de
adquisición de los activos o, en el caso de cantidades en cuentas bancarias o
crediticias (a opción del sujeto) el saldo a 31 de diciembre de 2010 (o a la
fecha que corresponda según el ejercicio fiscal) o un saldo mayor anterior
cuando la diferencia no se haya incluido en otros activos incluidos en la DTE.
Se aclara en este sentido, que:
. El objeto de la norma es que, a
través de la DTE se regularicen las rentas no declaradas no prescritas, es
decir, aquellas que aún pueden revisarse por la Administración.
. Por lo tanto, en el caso de
cantidades en cuentas bancarias, el sujeto podrá declarar el saldo que le
permita regularizar todas esas rentas. De este modo, se permiten regularizar
los saldos consumidos, lo que implica que puede declararse un importe superior
al mayor saldo que haya habido en la cuenta en el período abierto a
prescripción (que será igual a la suma de las rentas no declaradas).
. En general, además, el sujeto podrá
declarar únicamente la parte de sus activos adquirida con rentas no declaradas
no prescritas. No obstante, en el caso de activos resultantes de sucesivas
transmisiones, se advierte que el sujeto tiene que ser capaz de acreditar qué
parte de los bienes existentes a 31 de diciembre de 2010 (o a la fecha que
corresponda, según el ejercicio fiscal) ha sido adquirido con rentas no prescritas.
En caso contrario, ha de declararse el 10% de su valor de adquisición.
. Por último, se permite minorar el
valor de adquisición en las deudas ocultas (cuya existencia pueda probarse)
utilizadas para la adquisición de los activos incluidos en la DTE (destino que
también deberá poder acreditarse), minoradas en las cantidades amortizadas
hasta el 31 de diciembre de 2010 (o fecha que corresponda) con rentas no
declaradas.
. Sobre la declaración de efectivo:
La Orden citada establece que se entenderá que el efectivo se tenía antes de 31
de diciembre de 2010 (o de la fecha que corresponda según el ejercicio fiscal),
si se deposita en un determinado tipo de cuentas antes de presentar la DTE y se
realiza, además, una manifestación en el sentido indicado. Se recuerda, en este
sentido, que la DTE no permite regularizar el efectivo que corresponda con
rentas no declaradas obtenidas tras las fechas indicadas.
. Sobre los efectos inmediatos de la
DTE:
Como establece la normativa:
. La presentación de la DTE
regulariza las rentas no declaradas. La DGT aclara que no se regularizan las
rentas que no puedan materializarse en activos objeto de la DTE (como gastos
incorrectamente deducidos) o rentas materializadas en activos que no se
incluyan en la DTE.
. La presentación de la DTE lleva a
que la adquisición de los activos regularizados se entienda que corresponden
con rentas declaradas. Esto implica, según la DGT, que no puedan tener la
consideración de ganancias patrimoniales no justificadas ni de renta presunta.
Además, si tales activos se enajenan posteriormente a la presentación de la
DTE, los nuevos activos que se adquieran tampoco podrán tener dicha
consideración.
Finalmente, se subraya que el ingreso
realizado no tendrá la consideración de gasto deducible.
. Sobre los efectos futuros de la
DTE: El valor declarado tiene efectos fiscales. No obstante, se establecen
ciertas limitaciones, entre otras, cuando dicho valor sea superior al valor de
mercado en la fecha de presentación de la DTE. En tal caso, en una futura
transmisión con minusvalías, éstas se computarán solo por el exceso sobre la
minusvalía latente en la referida fecha. No obstante, se aclara que si en la
futura transmisión se generan rentas positivas, las mismas no se incrementarán
en el citado exceso.
. Sobre la imposibilidad de presentar
la DTE en caso de comprobación o investigación: Sobre esta imposibilidad, se
manifiesta que si la actuación de comprobación hubiese finalizado antes de la
presentación de la DTE (y la misma era parcial y no hubiera concluido con la
regularización de elementos de la obligación tributaria en relación con los
cuales debe surtir efectos de la DTE), ésta podrá presentarse.
Por último, se subraya que la DTE y
sus complementarias han de presentarse con el límite del 30 de noviembre de
2012 y que el pago no puede ni aplazarse ni fraccionarse.
4.2 Denuncia del Convenio
hispano-argentino
En el Boletín Oficial argentino se
publicó el 13 de julio pasado la denuncia formal del Convenio para evitar la
doble imposición suscrito entre el Reino de España y la República de Argentina
que estaba vigente desde el 28 de julio de 1994. La denuncia se realizó con
fecha de 29 de junio, y si esa fuera la fecha de la notificación, teniendo en
cuenta que el propio Convenio prevé que puede ser denunciado por cualquiera de
las partes con al menos seis de antelación a la terminación de cada año
natural, el Convenio con Argentina dejará de tener efecto a partir del 1 de
enero de 2013.
