El arrendamiento de industria y la retencion

El artículo 58 RIS tipifica las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, y lo hace no sobre una previa calificación de dichas rentas atendiendo a su naturaleza, sino con una enumeración y descripción de las mismas.

· 1.Rentas sujetas a retención

Son las siguientes:

a) Rentas procedentes de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad (dividendos, participaciones en beneficios, primas de asistencia a Juntas, etc.), de la cesión a terceros de capitales propios (intereses) y las restantes rentas comprendidas en el artículo 25 LIRPF.

b) Los premios derivados de la participación en juegos, concursos, rifas o combinaciones aleatorias.

c) Las contraprestaciones obtenidas como consecuencia de la atribución de cargos deadministrador o consejero en otras sociedades.

d) Las rentas procedentes de la cesión del derecho a la explotación de la imagen o del consentimiento o autorización para su utilización, aun cuando constituyan ingresos derivados de explotaciones económicas.

e) Las rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos, aun cuando constituyan ingresos derivados de explotaciones económicas.

f) Las rentas obtenidas como consecuencia de la transmisión o reembolso de acciones o participaciones representativas del patrimonio de una institución de inversión colectiva (sociedad de inversión mobiliaria o inmobiliaria, fondo de inversión mobiliaria o inmobiliaria, etc.).

g) Las rentas obtenidas como consecuencia de la reducción de capital con devolución de aportaciones y de la distribución de la prima de emisión realizadas por sociedades de inversión de capital variable reguladas en la Ley de Instituciones de Inversión Colectiva no sometidas al tipo general de gravamen u organismos de inversión colectiva equivalentes a las sociedades de capital variable registrados en otro Estado, con independencia de cualquier limitación que tuvieran respecto de grupos restringidos de inversiones, en la adquisición, cesión o rescate de sus acciones, así como por las sociedades amparadas en la Directiva 2009/65/CE del Parlamento Europeo y del Consejo, de 13 de julio de 2009 por la que se coordinan las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas sobre determinados organismos de inversión colectiva en valores mobiliarios.

También se ocupa el Reglamento de las denominadas rentas mixtas con estos criterios:

o                - Se practicará retención sobre el importe total de la renta derivada de un mismo contrato que comprenda prestaciones de servicios o cesión de bienes inmuebles, conjuntamente con la cesión de bienes y derechos de la propiedad industrial, intelectual, asistencia técnica o arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas que no constituyan actividades empresariales.

No existe obligación de practicar retención en un arrendamiento de negocio realizado con carácter habitual que constituye una explotación económica para el arrendador (DGT 25-10-1996).

o                - Por el contrario, no se practicará retención cuando un mismo contrato comprenda el arriendo, subarriendo o cesión de fincas rústicas, conjuntamente con otros bienes muebles, salvo que se trate del arrendamiento o cesión de negocios, o minas.

En este caso, predomina el carácter inmobiliario de la renta y no se somete a retención, en tanto que en el caso anterior sucede lo contrario.

· 2.Rentas sujetas a ingreso a cuenta

Por lo que se refiere a la obligación de realizar ingreso a cuenta del Impuesto sobre Sociedades, establece el artículo 58.3 RIS que procederá realizar tal ingreso respecto de las anteriores rentas sometidas a retención cuando sean satisfechas o abonadas en especie.

Consulta Vinculante V1005-13, de 27 de marzo de 2013 de la Subdirección General de Impuestos sobre las Personas Jurídicas

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES. Retenciones e ingresos a cuenta. La entidad interesada, dedicada a la organización de actuaciones musicales, alquila equipos de sonido para el desarrollo de su actividad. Si el arrendador es sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, la interesada ha de practicar retención a cuenta del impuesto en la medida en que el arrendamiento no constituya para la arrendadora una actividad económica en desarrollo de su objeto social. La retención aplicable es del 19%, si bien hasta el 31 de diciembre de 2013, y desde el 1 de enero de 2012, el porcentaje de retención es del 19%. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS. Retenciones e ingresos a cuenta. Si el arrendador es sujeto pasivo del IRPF, con independencia de que éste desarrolle o no una actividad empresarial, la interesada ha de aplicar el porcentaje de retención del 19%, si bien para el periodo comprendido entre el 1 de enero de 2012 y 31 de diciembre de 2013 el porcentaje es del 21%.

DESCRIPCIÓN

La entidad consultante se dedica a la organización de actuaciones musicales. Para el desarrollo de su actividad, necesita alquilar equipos de sonido, tanto a personas físicas como a sociedades. En unos casos recibe la factura con retención y en otros no.

CUESTIÓN

1º En qué casos el alquiler de equipos de sonido está sujeto a retención: si procede tanto si el arrendador es persona física como si es persona jurídica.

2º Si el hecho de que el titular de los equipos se dedique a su alquiler como actividad empresarial implica que el rendimiento no esté sujeto a retención.

3º En los casos en los que sea obligatorio practicar retención, si el hecho de recibir una factura que no la contemple, la exonera de la obligación de retener.

CONTESTACIÓN

1º y 2º En primer lugar la consulta plantea en qué casos el alquiler de equipos de sonido está sujeto aretención. La normativa aplicable difiere en función de que el arrendador sea persona física, sujeto pasivo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, o jurídica, sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades.

Arrendador sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades:

El artículo 140 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS en adelante), dispone lo siguiente:

“1. Las entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a retener o a efectuar ingresos a cuenta, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que resulte de aplicar los porcentajes de retención indicados en el apartado 6 de este artículo a la base de retención determinada reglamentariamente, y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y formas que se establezcan.

(...)“.

El artículo 60.1 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades (RIS), aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio, indica que:

“1. Estarán obligados a retener o ingresar a cuenta cuando satisfagan o abonen rentas de las previstas en el artículo 58 de este Reglamento:

a) Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de bienes y de propietarios y las entidades en régimen de atribución de rentas”

En concreto, el artículo 58.1 del RIS dispone que deberá practicarse retención por las rentas comprendidas en el artículo 25 de la Ley 35/2006 (LIRPF en adelante), de 28 de noviembre, por la que se aprueba la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre):

“1. Deberá practicarse retención, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al perceptor, respecto de:

a) Las rentas derivadas de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, de la cesión a terceros de capitales propios y las restantes rentas comprendidas en el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.

(...)”

A nuestros efectos, es preciso traer a colación el artículo 25.4 de la LIRPF, que se refiere, en su apartado c), al arrendamiento de bienes muebles (arrendamiento de equipos de sonido en nuestro caso):

“4. Otros rendimientos del capital mobiliario.

Quedan incluidos en este apartado, entre otros, los siguientes rendimientos, dinerarios o en especie:

(...)

c) Los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarrendamiento percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas.

(...)”

En conclusión, la entidad consultante vendrá obligada a practicar retención, a cuenta del Impuesto sobre Sociedades, en la medida en que el arrendamiento de equipos de sonido no está incluido en ninguna de las excepciones de la obligación de retener del artículo 59 del RIS, siempre y cuando dicho arrendamiento no constituya, para la entidad arrendadora, una actividad económica en desarrollo de su objeto social.

Según el artículo 121.3 del TRLIS, constituye explotación económica aquella que “procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”. En la misma línea, el artículo 27.1 de la LIRPF define como rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que “procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.”

En cuanto al porcentaje de retención será el 19%, tal y como se desprende del artículo 140.6.a) del TRLIS:

“6. El porcentaje de retención o ingreso a cuenta será el siguiente:

a) Con carácter general, el 19 por 100.

Cuando se trate de rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos situados en Ceuta, Melilla o sus dependencias, obtenidas por entidades domiciliadas en dichos territorios o que operen en ellos mediante establecimiento o sucursal, dicho porcentaje se dividirá por dos.”

No obstante, hasta el 31 de diciembre de 2013, el porcentaje de retención será del 21%, en aplicación de ladisposición adicional 14ª del TRLIS:

“Desde el 1 de enero de 2012 y hasta el 31 de diciembre de 2013, ambos inclusive, el porcentaje deretención o ingreso a cuenta del 19 por ciento a que se refiere la letra a) del apartado 6 del artículo 140 de esta Ley se eleva al 21 por 100.”

Arrendador sujeto pasivo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas:

En el ámbito del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, la letra b) del artículo 75.2 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (RIRPF en adelante), aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), incluye entre las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta, independientemente de su calificación, las siguientes:

“b) Los rendimientos procedentes de la propiedad intelectual, industrial, de la prestación de asistencia técnica, del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, del subarrendamiento sobre los bienes anteriores y los procedentes de la cesión del derecho a la explotación del derecho de imagen.”

Según el artículo 101.2 del RIRPF, la retención a practicar sobre los rendimientos previstos en su artículo 75.2.b) distintos de los rendimientos procedentes de la cesión del derecho a la explotación del derecho de imagen, cualquiera que sea su calificación, será el resultado de aplicar el tipo de retención del 19 por ciento sobre los ingresos íntegros satisfechos (dicho porcentaje de retención se eleva al 21 por ciento en los periodos impositivos 2012 y 2013 de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 4 de la disposición adicional trigésima quinta de la LIRPF).

Por otro lado, de acuerdo con lo previsto en el artículo 76.1 del RIRPF:

“1. Con carácter general, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta, en cuanto satisfagan rentas sometidas a esta obligación:

a) Las personas jurídicas y demás entidades, incluidas las comunidades de propietarios y las entidades en régimen de atribución de rentas.

(...)”

De acuerdo con esta regulación normativa sobre retenciones, procede concluir que en todo caso –independientemente de la calificación que proceda otorgarles en sede de su perceptor (rendimientos de capital mobiliario o rendimientos de actividades económicas)- los rendimientos correspondientes al arrendamiento de bienes muebles (alquiler de equipos de sonido en este caso), estarán sometidos aretención, a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, debiéndose practicar la misma por parte de la sociedad consultante al tipo del 19 por ciento (21 por ciento en los periodos impositivos 2012 y 2013) sobre los ingresos íntegros satisfechos.

En conclusión, la entidad consultante estará obligada a practicar retención, en los casos en los que el arrendador sea sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades, siempre que dicho arrendamiento no constituya una actividad económica en el desarrollo de su objeto social. Es decir, cuando el arrendador, persona jurídica, no cuente con una ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de prestar un servicio de arrendamiento. Del mismo modo, la entidad consultante siempre vendrá obligada a practicar retención, cuando el arrendador sea sujeto pasivo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, con independencia de que éste desarrolle o no una actividad empresarial. En todos los casos mencionados anteriormente, el porcentaje de retención será del 19%, salvo para el periodo comprendido entre el 1 de enero de 2012 y el 31 de diciembre de 2013, que será del 21%.

3º En último lugar, el consultante plantea si el hecho de recibir una factura que no contemple retención, exonera a la sociedad consultante de la obligación de retener.

Tal y como disponen los artículos 140 del TRLIS y 76 RIRPF, las personas jurídicas que satisfagan rentas sujetas al Impuesto sobre Sociedades o al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, susceptibles de retención, vendrán obligadas a practicar la misma. Dicha obligación no se condiciona, en ningún caso, a que la factura emitida por el arrendador, indique expresamente el importe objeto a retención.

Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Consulta Vinculante D.G.T. de 1 de abril de 2011 

RESUMEN: IS: Abono de cantidades como consecuencia de contrato de arrendamiento de negocio. Requisitos del contrato de arrendamiento de negocio. 

Retención: No se practicará retención cuando exista una organización empresarial para el desarrollo de forma continuada, en cumplimiento de su objeto social, de la actividad económica de arrendamiento de industria. 

Órgano: SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas Normativa: TRLIS RD Leg 4/2004, de 5 Marzo, art: 140 

Descripción de los hechos:  La entidad consultante procedió con efectos de 1 de Julio de 2010 a suscribir contrato de arrendamiento de industria hostelera con cesión temporal de uso de la licencia municipal de actividad a la entidad societaria P. Según se relaciona en el contrato, es objeto del mismo una industria o actividad, no se trata de un arrendamiento de bienes inmuebles ya que se arrienda como un todo la citada explotación, con la obligación del arrendatario de seguir explotándola en los mismos términos que venía siéndolo. 

Cuestión planteada: Se plantea por el consultante la procedencia de sujetar o no a retención a cuenta del Impuesto sobre Sociedades el arrendamiento que abona la arrendataria en razón de dicho contrato de arrendamiento de industria. 

Contestación completa: El artículo 10.3 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (TRLIS), aprobado por el Real Decreto Legislativo 4/2022, de 5 de marzo, establece que en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. Dado que la operación planteada responde a un contrato de arrendamiento de industria, la contestación a esta consulta parte de la presunción de que por las cláusulas del contrato se cumplirían las condiciones para ser considerado como un arrendamiento operativo. El artículo 140 del TRLIS, establece en su apartado 1 que "las entidades, incluidas las comunidades de bienes y las de propietarios, que satisfagan o abonen rentas sujetas a este impuesto, estarán obligadas a retener o a efectuar ingresos a cuenta, en concepto de pago a cuenta, la cantidad que resulte de aplicar los porcentajes de retención indicados en el apartado 6 de este artículo a la base de retención determinada reglamentariamente, y a ingresar su importe en el Tesoro en los casos y formas que se establezcan." El Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 1777/2004, de 30 de Julio, dispone en su artículo 58, apartado 1, letra a), lo siguiente: "Deberá practicarse retención, en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al perceptor, respecto de: a) Las rentas derivadas de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, la cesión a terceros de capitales propios y las restantes rentas comprendidas en el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de Diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades sobre la Renta de no Residentes y sobre el patrimonio. (..). e) Las rentas procedentes del arrendamiento o subarrendamiento de inmuebles urbanos, aun cuando constituyan ingresos derivados de explotaciones económicas. (..) 2.Cuando un mismo contrato comprenda prestaciones de servicios o la cesión de bienes muebles, conjuntamente con la cesión de bienes y derechos de los incluidos en el apartado 4 del artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de Noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, deberá practicarse retención sobre el importe total. Cuando un mismo contrato comprenda el arriendo, subarriendo o cesión de fincas rústicas, conjuntamente con otros bienes muebles, no se practicará la retención excepto si se trata del arrendamiento o cesión de negocios o minas." Por otra parte, el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de Noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio señala que entre los rendimientos de capital mobiliario se encuentran: "los procedentes del arrendamiento de bienes muebles, negocios o minas, así como los procedentes del subarriendo percibidos por el subarrendador, que no constituyan actividades económicas." Según el artículo 121.3 del TRLIS, constituye explotación económica aquella que "procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios." El consultante señala que nos encontramos ante un contrato de arrendamiento de industria, siendo el objeto del contrato de arrendamiento un conjunto de elementos que conforma una unidad económica susceptible de ser explotada de forma inmediata. Añade el consultante que nos encontramos ante un arrendamiento de industria puesto que se arrienda un todo, se trata de un arrendamiento de industria hostelera con cesión temporal de uso de la licencia municipal de actividad a otra entidad societaria. Por otra parte, si se trata de un arrendamiento de negocio, tal y como señala el consultante en la consulta, para que las rentas satisfechas no estén sometidas a retención es necesario que concurran dos circunstancias: Por un lado, que estemos ante un arrendamiento de empresa, industria o negocio y no de local de negocio. Al respecto, el Tribunal Supremo en Sentencia de 21 de Febrero de 2000, número 137/2000 establece la distinción entre ambos arrendamientos cuando dice: "La doctrina de esta Sala relativa a la distinción entre los arrendamientos de local de negocio y los de industria es absolutamente diáfana, destacando que mientras en los primeros se cede el elemento inmobiliario, es decir, un espacio construido y apto para que en él se explote el negocio, en los segundos el objeto contractual está determinado por una doble composición integradora, por un lado el local, como soporte material, y por otro, el negocio o empresa instalada y que se desarrolla en el mismo, con los elementos necesarios para su explotación, conformando un todo patrimonial. En este sentido cabe citar las Sentencias de 13 y 21 de Diciembre de 1990, de 20 de Septiembre de 1991, y 19 y 25 de Mayo de 1992, 17 y 10 de Mayo de 1993, 22 de Noviembre de 1994, 4 de Octubre de 1995 y 8 de Junio de 1998, entre otras.(..)." En consecuencia, el contrato de arrendamiento de negocio ha de entenderse como aquel arrendamiento cuyo objeto es una unidad patrimonial que tiene vida propia, que se encuentra en condiciones de funcionamiento cuando se arrienda y va a seguir siendo explotado de la misma forma y manera por el arrendatario durante la vigencia del mismo. En definitiva, tal y como manifiesta en la sentencia del TS señalada, el arrendamiento de negocio debe conllevar el propio negocio desarrollado en el local arrendado. En segundo lugar, es preciso que la actividad de arrendamiento de negocio constituya para la sociedad arrendadora una actividad económica en el desarrollo de su objeto social. El arrendamiento es normalmente por sí una operación realizada con continuidad en el tiempo, circunstancia que no determina por sí misma la realización de una actividad habitual o la realización de una actividad empresarial. Será necesario, a estos efectos, que la sociedad arrendadora cuente con una estructura organizativa propia que resulte adecuada y suficiente para el desarrollo de la actividad. En definitiva, cuando el sujeto pasivo desarrolle la actividad de arrendamiento de industria de forma continuada en cumplimiento de su objeto social, con la consiguiente organización de recursos humanos y medios materiales exigidos por el volumen de contratación en este ámbito de negocios, se entendería cumplido el requisito en este punto analizado, de manera que la existencia de esa organización empresarial determinaría la realización de una actividad económica y, por tanto, sobre las rentas procedentes de ese arrendamiento no procedería practicar retención. El cumplimiento de estas circunstancias determinaría la ausencia de retención. No obstante estas circunstancias son cuestiones de hecho que deberán probarse por el sujeto pasivo ante los órganos de la Administración tributaria en una comprobación administrativa. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.