ÍNDICE
Cierre del Impuesto sobre Sociedades 2012, en un contexto de
creciente complejidad normativa
0. Introducción
Es necesario valorar al final de año si conviene tomar decisiones para
rebajar la factura fiscal por el Impuesto, y más en esta ocasión en la que se
han producido cambios que habrá que tener presentes porque supondrán, en muchos
casos, un incremento de la base imponible del Impuesto.
Pensemos por ejemplo en la limitación de la deducción de los gastos
financieros, en la disminución del ajuste negativo de carácter temporal para
los activos intangibles o para el fondo de comercio. También afectará la
limitación de la compensación de las bases imponibles negativas o el incremento
de los pagos fraccionados para algunas empresas.
Asimismo, en 2013 habrá que tener en cuenta que para los sujetos
pasivos que no sean empresas de reducida dimensión se limita la amortización
fiscalmente deducible y que tendrán la posibilidad de actualizar el balance
según anuncia el Proyecto de ley por la que se adoptan diversas medidas
tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso
de la actividad económica.
Como la base imponible del Impuesto sobre Sociedades se calcula
partiendo del resultado contable y haciendo los ajustes al mismo que nos dictan
las normas tributarias, será preciso revisar si hemos aplicado correctamente
las normas de valoración del Plan General Contable, del PGC de Pymes o, en su
caso, los criterios para las microempresas. Una vez seguros de lo anterior,
habrá que prestar especial atención a las normas fiscales que en algunos casos
obligan a aplicar criterios diferentes, ponen límites o permiten ampliarlos y,
de esta forma, llegar a la base imponible para, y a continuación, determinar la
cuota íntegra de la que se restan bonificaciones y deducciones.
Cuando está a punto de terminar un año en el que las modificaciones
normativas en el ámbito tributario han sido todavía más trepidantes de lo
habitual y se ha utilizado, fundamentalmente, la herramienta de urgencia que es
el Real Decreto-ley, quizás convendría reflexionar sobre las consecuencias que
puede acarrear esta vorágine normativa.
Parece indudable que la cantidad de producción de normas (en el
periodo 2009-2012 han sido publicadas más de 60 normas tributarias que afectan
a este impuesto) incide en una pérdida de calidad en las mismas y en que no
haya tiempo de evaluar, ni siquiera someramente, los efectos de los cambios.
Por otra parte, no parece una buena tarjeta de visita, ante el emprendedor, el
empresario tradicional y, no digamos, ante el inversor foráneo, que estemos
modificando las reglas de juego constantemente durante el desarrollo de la
partida. No desconocemos que hay que tomar decisiones en medio de una situación
económica delicadísima, pero ello
tampoco debería hacernos perder la perspectiva global que hay que
tener del sistema tributario, de la necesaria coherencia dentro de cada
impuesto y de que la estabilidad, en asuntos económicos en general, y en los
tributarios en particular, constituye un valor muy importante en sí misma.
Seguidamente, con ánimo de ayudar en un momento en el que para muchas
empresas se les está terminando el ejercicio, vamos a dar 30 Notas que podemos
tener en cuenta.
1. Imputación temporal de
gastos e ingresos
Hay que detectar si en la contabilidad aparecen registrados gastos en
un período anterior al de su devengo o ingresos en un período posterior al de
su devengo. De ser así, tanto los gastos como los ingresos se imputarán en la
base imponible del Impuesto correspondiente al período impositivo del devengo.
En estos casos surge
una diferencia positiva en el ejercicio de la contabilización y una
negativa en el ejercicio del devengo.
Si, por el contrario, se ha contabilizado un gasto en un período
posterior al de su devengo o un ingreso en un período anterior al de su devengo
tanto el gasto como el ingreso se imputarán en la base imponible
correspondiente al período impositivo de la contabilización, salvo que resulte
una tributación inferior a la que correspondería de haber sido imputado en el
ejercicio del devengo, en cuyo caso se imputarán en el período del devengo y no
en el de su contabilización, esto ocurre por ejemplo cuando se aprovechan
deducciones o se compensan bases imponibles negativas que caducaban en este
ejercicio.
® Es importante analizar si la pérdida contable
surgida en la transmisión de un activo pudiera ser consecuencia de la falta de
amortización del mismo o de la no contabilización del gasto por el deterioro
sufrido con anterioridad a la transmisión, por ejemplo en las ventas de
terrenos o de activos financieros. De ser así habría que determinar si se ha
producido perjuicio económico para la Hacienda Pública. Asimismo (teniendo
también en cuenta la prescripción) puede ser frecuente que se contabilicen
ingresos por ventas cuando se reciben anticipos de clientes o que no se
contabilicen gastos financieros, correspondientes a préstamos de entidades de
crédito, por efectuarse el pago en un ejercicio posterior.
2. Operaciones a plazo
Si en la contabilidad aparecen reflejadas operaciones a
plazo, es decir ventas y ejecuciones de obra cuyo precio se va a percibir
mediante pagos sucesivos o en un solo pago, y entre la entrega y el vencimiento
del último o único plazo transcurre
un plazo superior al año,
las rentas se entenderán obtenidas proporcionalmente a medida que se
efectúen los cobros, salvo que la entidad decida aplicar el criterio de
devengo. Este criterio especial de imputación no se aplica a las prestaciones
de servicios ni a las indemnizaciones. En caso de endoso, descuento o cobro
anticipado, la renta se entenderá obtenida en dicho momento.
® Como la diferencia temporaria surge por
el beneficio obtenido en la operación, no habrá problemas en cuantificar el
mismo cuando se transmitan inmovilizados porque el asiento contable así lo
reflejará (en transmisiones de inmuebles habrá que corregirlo por los
coeficientes que se aprueban en Presupuestos). Sin embargo cuando se trate de
operaciones de venta, hay que calcular el beneficio obtenido dado que éste no
aparece contablemente en el asiento de la venta.
3. Amortizaciones
Como siempre, hay que chequear las amortizaciones
contables para determinar cuál ha de ser el gasto fiscal. Con carácter general
para que sea deducible el gasto debe estar debidamente contabilizado y ser
efectivo. Es necesario determinar la amortización fiscal que podemos aplicar a
las empresas ya que el Plan General de Contabilidad no establece sistemas de
amortización, solamente indica que la amortización se calculará en función de
la vida útil atendiendo a la depreciación que normalmente sufran los elementos
por su funcionamiento, uso y disfrute. Los métodos que regula el legislador
tributario son: coeficientes según tablas, porcentaje constante sobre el valor
pendiente de amortización, método de números dígitos o, bien, el plan formulado
por el sujeto pasivo y aceptado por la Administración.
Recordamos que el Proyecto de Ley por la que se adoptan diversas
medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al
impulso de la actividad económica establece una limitación de las
amortizaciones fiscalmente deducibles para los períodos impositivos iniciados
en 2013 y 2014. En concreto se limita, al 70%, la deducibilidad de la
amortización fiscal del inmovilizado material, intangible y de las inversiones
inmobiliarias en función del método de amortización que se esté aplicando, para
las empresas que no sean de reducida dimensión. Entendemos que, por ejemplo, si
una entidad amortiza un turismo al coeficiente máximo de tablas, que es el 16%,
en 2013 y 2014 solo podrá amortizarlo con el límite anual del 11,2%.
Se limita igualmente al 70% la amortización deducible de
los mismos bienes de inmovilizado que se amorticen aceleradamente por haber
sido puestos a disposición de la entidad en un periodo impositivo en el que
cumplía los requisitos para tributar por el régimen especial de empresas de
reducida dimensión (ERD), de elementos en los que se materialice la reinversión
si ésta se hizo cuando la empresa se calificaba como ERD o los que se estén
adquiriendo por el régimen especial de
arrendamiento financiero cuando ya no se cumplan los requisitos de ERD. Esta
limitación no se aplica a los planes especiales de amortización.
® Ante la
limitación para deducir la amortización en 2013 y 2014, puede interesar que la
empresa valore la posibilidad de aplicar en ejercicios iniciados en 2012 el
máximo gasto por este concepto.
ü Amortización
según tablas
De no optar el sujeto pasivo por ningún
método de amortización fiscal, se aplica el método de tablas por defecto. Si
algún elemento no se encuentra clasificado en tablas se utiliza el 10% y un
período máximo de 20 años. La empresa puede elegir la dotación de la
amortización siempre que se encuentre entre el coeficiente máximo y el período
de vida útil. De ahí que se pueda
variar todos los años sin necesidad de
autorización por parte de la Administración.
® Hay que tener en cuenta que si en algún
período un elemento es amortizado por debajo del coeficiente mínimo de tablas,
el exceso de amortización sobre dicho mínimo, realizado en un período
posterior, se entiende que corresponde al período impositivo en el que no se
llegó al mínimo. No obstante, la deducibilidad queda condicionada a que de ello
no se derive una tributación inferior a la que se habría producido si la
deducción se efectuase por devengo, máxime si consideramos que la
Administración viene entendiendo que se produce menor tributación si está
prescrito el ejercicio en el que se devengó el gasto.
ü
Libertad de amortización
Como sabemos el legislador admite, en algunos
supuestos, que desde el punto de vista fiscal se amorticen libremente los
activos, lo que dará lugar a ajustes negativos en la base imponible del
Impuesto en el ejercicio en el que se escoja esa opción, ajustes que revertirán
en años posteriores. Enumeramos algunos de ellos:
q
En las
sociedades anónimas laborales y sociedades limitadas laborales el inmovilizado
material, intangible y las inversiones inmobiliarias afectos a sus actividades
cuando se adquieren en los 5 primeros años de su calificación como tales.
q
Los
activos mineros y las cantidades abonadas en concepto de canon de superficie de
las empresas que aplican el régimen especial de la minería.
q
Los
elementos del inmovilizado material e intangible afectos a las actividades de
I+D, excluidos los edificios.
q
Los
gastos de I+D activados como intangible (sin tener en cuenta las amortizaciones
de los elementos que tengan libertad de amortización).
q
Los
elementos nuevos del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias
de las empresas de reducida dimensión, aunque la deducibilidad se somete a unos
límites y requisitos.
ü Libertad
de amortización con o sin creación de empleo
En este punto, es necesario hacer una breve
referencia histórica del incentivo. Recordamos que para los años 2009 y 2010 se
introdujo la posibilidad de amortizar libremente aquellos elementos nuevos del
inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias, afectos a la
actividad económica, siempre y cuando la empresa mantuviera, durante los 24
meses siguientes a la fecha de inicio del período impositivo en que dichos
elementos entraron en funcionamiento, su plantilla media respecto a los 12
meses anteriores. Posteriormente, este incentivo se amplió a los períodos
impositivos iniciados
dentro de los años 2011 y 2012. Posteriormente se
amplió nuevamente para las inversiones correspondientes a ejercicios iniciados
a partir del período impositivo de 2011 y hasta el de 2015, sin condicionarse a
que el sujeto pasivo mantuviera la plantilla media. Finalmente, el 30 de marzo
de 2012, se deroga este régimen, y además se acompaña de una limitación
respecto de las cantidades pendientes de aplicar procedentes de períodos
impositivos en que se haya generado el derecho a la aplicación de la libertad
de amortización:
En definitiva, deja de
aplicarse para las inversiones adquiridas a partir del día 31 de marzo de 2012.
No obstante, excepto las Empresas de Reducida Dimensión que podrán seguir
aplicándola por las deducciones que tengan pendientes, el resto de empresas, si
los activos fueron adquiridos con mantenimiento de empleo entre los años 2009 y
2010, las deducciones pendientes se limitan al 40% de la base imponible previa
(base previa a la aplicación de la libertad de amortización y a la compensación
de bases imponibles negativas).
Si
los activos fueron adquiridos sin mantenimiento de empleo, es decir entre los
años 2011 y hasta el día 30 de marzo de 2012 las deducciones pendientes se
limitan al 20% de la base imponible previa.
® Si se realizaron
inversiones en elementos nuevos del inmovilizado material o de las inversiones
inmobiliarias desde ejercicios iniciados en 2010, hasta el 30 de marzo de 2012,
analice si puede acogerse a la libertad de amortización condicionada o no al
mantenimiento de plantilla. Si su empresa es de reducida dimensión, siempre
podrá utilizar la libertad de amortización prevista en este régimen especial de
120.000 € por hombre/año de incremento de la plantilla y compromiso de
mantenerla, incluso para inversiones realizadas a partir del 31 de marzo de
este año.
4. Arrendamiento
financiero y operativo
ü
Arrendamiento financiero régimen especial del
artículo 115
Cuando el contrato se ha
calificado como financiero desde el punto de vista contable, por cumplirse los
requisitos que exige el legislador mercantil, hay que ver si se puede aplicar
el régimen especial del artículo 115 del TRLIS por cumplirse los siguientes
requisitos: que el contrato contenga una opción de compra a favor del
arrendatario y recaer sobre bienes muebles o inmuebles que queden afectados a las
actividades empresariales de éste. Su duración mínima será de 2 años,
tratándose de bienes muebles, y de 10 si recae sobre bienes inmuebles o
establecimientos industriales. Las cuotas de arrendamiento distinguirán el
componente financiero y el de recuperación del valor del bien cedido. El
importe de este segundo componente no podrá ser decreciente durante el período
contractual.
Es gasto fiscal el componente
financiero y el componente de recuperación de valor, con el límite del duplo de
la amortización lineal máxima según tablas o del triple si el arrendatario es
una empresa de reducida dimensión.
®
Recordamos que para aquellos contratos vigentes con períodos anuales de
duración iniciados en 2009, 2010 y 2011, quedaron eximidos de cumplir el
requisito de que se mantenga el carácter constante o creciente de la parte de
recuperación del coste del bien. Sin embargo, para 2012 deberá de ser la cuota
de nuevo constante o creciente a lo largo de todo el período de duración del
contrato.
ü Arrendamiento financiero del artículo 11.3
De no cumplirse los requisitos
citados anteriormente habrá que estar a lo dispuesto en el artículo 11.3 de la
ley del Impuesto. En estos casos el régimen de arrendamiento es el menos
interesante ya que se trata de una compra financiada a plazo.
® Solo es deducible el gasto contable por amortización, siempre que no
exceda del coeficiente máximo de tablas y, naturalmente, el gasto financiero
que no supere los límites propios del mismo.
ü Arrendamiento operativo
Si el contrato de arrendamiento no tiene incluida
una opción de compra entonces se califica de operativo, siendo el gasto
contable fiscalmente deducible.
No obstante, hay que indicar que a pesar de
que no exista opción de compra podrían producirse situaciones que, desde un punto
de vista económico serían asimilables, a la adquisición financiada, como pueden
ser, entre otras, las siguientes: contratos de arrendamiento en los que el
período de alquiler coincide con la vida útil del bien o cuando siendo menor
aquél, existe evidencia clara de que finalmente ambos períodos van a coincidir,
no siendo significativo su valor residual al finalizar su período de
utilización, y siempre que de las condiciones pactadas se desprenda la
racionalidad económica del mantenimiento de dicho arrendamiento, cuando las
especiales características de los bienes objeto del arrendamiento hacen que su
utilidad quede restringida al arrendamiento.
® En estas situaciones, el arrendatario deberá
registrar la operación de acuerdo con lo dispuesto para los contratos de
arrendamiento financiero, en tanto su calificación económica es coincidente, y
ver si es posible aplicar el régimen especial por cumplirse los requisitos para
ello.
5. Amortización
inmovilizado intangible
Hay que distinguir entre inmovilizados con vida útil definida o
indefinida. Si se trata de inmovilizados con vida útil definida desde el punto
de vista fiscal el gasto contable lo es fiscalmente. El legislador tributario
determina varios métodos para fijar el gasto fiscal: amortización según tablas,
dígitos o amortización a porcentaje constante. Recordamos que la amortización
contable se determina en función de la vida útil.
Si se trata de activos con vida útil indefinida, el Plan General de
Contabilidad no los considera amortizables. Desde el punto de vista fiscal, en
general, se permite realizar un ajuste negativo, de carácter permanente, del
10%. Recordamos que para los ejercicios iniciados en 2012 y 2013, el gasto
fiscal se recorta del 10 al 2%, excepto para empresas de reducida dimensión.
® Si en nuestro activo
tenemos intangibles de vida útil indefinida que aún tengan valor contable,
podremos realizar un ajuste negativo al resultado contable por el 2% de su
valor.
6. Fondo de comercio por adquisiciones de negocios y
operaciones de reestructuración empresarial
Aunque desde el punto de vista contable no se amortizan los fondos de
comercio, solo se deterioran, el legislador fiscal permite realizar un ajuste
negativo al
resultado contable para hallar la base imponible.
Para los períodos impositivos iniciados durante 2012 y 2013 la deducción anual
del 5%, que se aplicaba sobre el precio de adquisición del inmovilizado
intangible correspondiente al fondo de comercio, se reduce al 1%, excepto para
las empresas de reducida dimensión. El nuevo porcentaje se aplica al fondo de
comercio que aflora en las adquisiciones de negocios y al que surge en las
operaciones de reestructuración empresarial.
El nuevo porcentaje se equipara con el que se fijó para el fondo de
comercio financiero, que pasó de una deducción de la veinteava parte a ser de
la centésima parte de la diferencia entre el precio de adquisición de las
participaciones y el patrimonio neto de la entidad participada para los
períodos iniciados dentro de 2011, 2012 y 2013.
® Recordamos que los
únicos fondos de comercio financieros, susceptibles de generar ajustes
negativos, son los surgidos por participaciones adquiridas en entidades, sean o
no residentes en la UE, con anterioridad al 21 de diciembre de 2007 y también
los que afloraron por las participaciones adquiridas en empresas, establecidas
fuera de la UE, situadas en países en los que se pueda demostrar la
existencia de obstáculos jurídicos explícitos a las combinaciones de
negocios, y siempre que la adquisición se haya realizado antes del día 21 de
mayo de 2011.
7. Deterioro del Fondo de
comercio
Como la norma fiscal no establece ninguna regulación específica
relacionada con la corrección valorativa por deterioro del activo intangible de
vida útil definida, la misma será fiscalmente deducible en la medida en que el
deterioro se haya determinado de acuerdo con la normativa mercantil.
Hay que tener en cuenta que en el caso de que, con carácter previo a
la aplicación del deterioro, el sujeto pasivo haya realizado ajustes negativos
en la base imponible del Impuesto, las cantidades deducidas minorarán a efectos
fiscales el valor del inmovilizado intangible. Por tanto, cualquier deterioro
contable del activo intangible será deducible sólo por aquella parte que exceda
de las cantidades previamente deducidas fiscalmente.
® Hay que tener en cuenta que para aplicar el
ajuste negativo del 1% habrá que comprobar si se ha dotado la reserva
indisponible del 5% sobre el valor contable del fondo de comercio (valor
originario del fondo de comercio reducido por el deterioro de valor que se haya
contabilizado), pues en caso contrario no se podrá realizar dicho ajuste.
8. Gastos
fiscalmente no deducibles
Habrá que chequear los gastos que citamos a continuación ya que de
haberse contabilizado habrá que hacer un ajuste de carácter permanente en la
base imponible del Impuesto. Son los siguientes:
ü Los que representen una retribución de los
Fondos Propios.
ü Los derivados de la contabilización del
Impuesto sobre Sociedades.
ü Las multas y sanciones penales y
administrativas, el recargo de apremio y extemporáneo.
ü Las pérdidas del juego.
ü Los donativos y liberalidades.
ü Las dotaciones a fondos internos de
pensiones.
ü Los gastos de servicios correspondientes a
operaciones realizadas con personas o entidades residentes en Paraísos
fiscales.
ü Los gastos financieros derivados de deudas
con entidades que forman grupo mercantil, destinados a la adquisición, a otras
entidades del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de
cualquier tipo de entidades, o a la realización de aportaciones en el capital o
fondos propios de otras entidades del grupo, salvo que el sujeto pasivo
acredite que existen motivos económicos
ü válidos para la realización de dichas
operaciones. Hasta ahora estos gastos no tenían limitación alguna en cuanto a
su deducibilidad.
® Respecto de estos últimos habrá que chequear
el saldo de las cuentas contables de gastos financieros y determinar, en su
caso, los movimientos que se refieren a préstamos cuyo prestador es una entidad
del grupo. Con posterioridad habrá que seguir el destino de los fondos para
determinar la finalidad, pues si ésta ha sido la adquisición, a otras entidades
del grupo, de participaciones en el capital o fondos propios de cualquier tipo
de entidad, o a la realización de aportaciones en el capital o fondos propios
de otras entidades del grupo habrá que realizar un ajuste permanente positivo
en la base imponible por dichos gastos.
9. Gastos financieros
Además, de los gastos financieros, a los que nos hemos referido anteriormente,
de empresas del Grupo, para los ejercicios iniciados en 2012 también ven
limitada la deducción los gastos financieros hasta el 30% del beneficio
operativo del ejercicio. No obstante, sí serán deducibles los gastos
financieros por importe de hasta 1.000.000 €. Esta nueva regla ha sustituido a
la norma de subcapitalización que también limitaba la deducción de los gastos
financieros, aunque de manera muy
distinta a lo que ahora se regula. Los gastos que no hayan podido ser
deducidos se podrán aplicar en los periodos impositivos que concluyan en los 18
años inmediatos y sucesivos, conjuntamente con los del período impositivo
correspondiente. Al permitir la deducción en ejercicios futuros, en la
práctica, es una medida que se asimila a la compensación de bases imponibles
negativas.
Si los gastos financieros netos del período no alcanzan el límite
anterior, la diferencia entre el citado límite y los gastos financieros del
período se adicionará al límite, respecto de la deducción de gastos financieros
netos en los períodos impositivos que concluyan en los 5 años inmediatos y
sucesivos, hasta que se deduzca dicha diferencia.
® Es importante chequear las siguientes cuentas
contables: (661), (662), (664) y (665) para detectar cuáles son los gastos financieros
del ejercicio. Pero hay que tener en cuenta que no se incluyen como gasto o
ingreso financiero los intereses devengados y no cobrados de un derecho de
crédito objeto de deterioro de valor; las diferencias de cambio que se integren
en la cuenta de Pérdidas y Ganancias y que deriven de cualquier endeudamiento
afectado por aplicación del artículo 20 de la ley; las coberturas financieras
vinculadas al endeudamiento o los resultados tanto positivos como negativos que
correspondan al partícipe no gestor.
10. Donativos y
liberalidades
Además de la no deducibilidad de estos gastos, salvo que el donatario
sea una sociedad de desarrollo industrial regional o una Federación deportiva
española, territorial de ámbito autonómico o un club deportivo, debe integrarse
en la base imponible de la sociedad donante la diferencia entre el valor normal
de mercado de los bienes entregados de forma gratuita y su valor contable,
surgiendo por tanto dos ajustes permanentes positivos en la base imponible del
Impuesto: uno por la pérdida recogida en resultados equivalente al neto
contable del elemento que no es deducible y otro, en su caso, por la diferencia
entre el valor de mercado y el neto contable del elemento.
® Un aspecto que no se nos debe olvidar es que
se podrá deducir de la cuota del Impuesto el 35% de la base del donativo cuando
se realice a favor de entidades sin fines lucrativos, al Estado, Comunidades
Autónomas o Entidades Locales, así como a los Organismos de carácter análogo a
los anteriores, Universidades públicas y Colegios Mayores adscritos a las
mismas, al Instituto Cervantes, al Institut Ramón Llull y a las demás
instituciones con fines análogos de las Comunidades Autónomas con lengua
oficial propia o a los Organismos Públicos de Investigación dependientes de la
Administración General del Estado.
El porcentaje anterior es del 40% si el donativo o donación se realiza
a las actividades prioritarias de mecenazgo reguladas en la ley de
Presupuestos.
11. Gastos del administrador
de empresas
Las retribuciones pagadas a los administradores de sociedades serán
deducibles si, según los Estatutos de la entidad, se ha previsto esa
remuneración y el sistema por el que se fija. En caso de que, además, algún
miembro del Consejo tenga con la compañía un contrato laboral de alta
dirección, como las funciones de este tipo de contratos son similares a las que
desempeñan los administradores, la relación no se considera laboral, sino
mercantil, por lo que para que esa remuneración sea deducible se han de dar los
mismos requisitos estatutarios que los exigidos a los de administradores.
Cuestión diferente será el caso de un administrador que tenga una
relación laboral común, en cuyo caso la retribución correspondiente a esta
relación no ha de figurar en Estatutos para que sea deducible.
® Si los miembros de Consejos de Administración
incurren en gastos para realizar su labor, tales como gastos de desplazamiento
o alojamiento, y estos son abonados por la entidad, a los mismos no se les
aplicará el régimen de dietas
establecido para trabajadores con relación laboral. No obstante, serán
deducibles para la entidad, sin constituir renta para el preceptor, cuando la
entidad ponga a disposición del miembro del Consejo los medios para asistir a
las reuniones del órgano del que forma parte, por ejemplo satisfaciendo el
desplazamiento o el alojamiento. Asimismo será deducible lo empleado para
resarcir al consejero de los gastos con los que haya corrido para desempeñar su
labor, siempre que se acredite que lo satisfecho viene a compensar estrictamente
dichos gastos.
12. Provisiones para gastos
Generalmente es deducible el gasto contable. No obstante no lo serán
los derivados de obligaciones implícitas o tácitas, por ser subjetivos. Tampoco
lo serán los derivados de retribuciones a largo plazo al personal, los
contratos onerosos, de reestructuraciones, riesgo de devoluciones de venta y
los de retribución al personal mediante fórmulas basadas en instrumentos de
patrimonio.
® El gasto puede ser deducible en los supuestos
siguientes:
ü Retribuciones a largo plazo al personal: solo
son deducibles las contribuciones de los promotores de planes de pensiones y
las realizadas a planes de previsión social empresarial siempre que no sean
fondos internos, se imputen a los trabajadores, que se transmita de forma
irrevocable el derecho a la percepción y que se transmita la titularidad y
gestión de los recursos.
ü Retribuciones al personal con pagos en
instrumentos de patrimonio: el gasto será deducible en el momento en que la
provisión se aplique a su finalidad, es decir cuando se liquide en efectivo o,
si se satisface mediante la entrega de instrumentos de patrimonio, cuando los
mismos sean entregados.
ü Por reestructuraciones: solo serían
deducibles si se refieren a obligaciones legales o contractuales y no si son
meramente tácitas.
ü Por devoluciones de ventas: serán deducibles
cuando se produzcan las devoluciones de ventas, los ocasionados por la
provisión por garantías de reparación y revisión y para la cobertura de gastos
accesorios por devoluciones de venta, con el límite de multiplicar un
porcentaje sobre el saldo de las ventas con garantía pendiente al finalizar el
periodo impositivo.
13. Créditos comerciales y
no comerciales
Son deducibles las pérdidas por deterioro de crédito
derivadas de insolvencias contabilizadas de deudores cuando, a la fecha de
devengo del Impuesto, hayan transcurridos 6 meses desde que venció la
obligación. Sin embargo, aunque no haya transcurrido dicho plazo, el gasto
contable es fiscalmente deducible si el deudor se encuentra en alguno de los
siguientes casos:
ü
Declarado en situación de concurso.
ü
Procesado por delito de alzamiento de bienes.
ü
Cuando
las obligaciones han sido reclamadas judicialmente o son objeto de un
litigio judicial o procedimiento arbitral de cuya solución dependa su cobro.
No se pueden deducir las dotaciones, excepto que sean objeto de un
procedimiento arbitral o judicial, respecto de créditos que estén en alguna de
las siguientes circunstancias:
ü Adeudados o afianzados por entidades de
Derecho público, o por entidades de crédito o sociedades de garantía recíproca.
ü Los garantizados mediante derechos reales,
pacto de reserva de dominio y derecho de retención, excepto en los casos de
pérdida o envilecimiento de la garantía.
ü Los garantizados mediante un contrato de
seguro de crédito o caución.
ü Los que hayan sido objeto de renovación o
prórroga expresa.
ü Tampoco van a ser deducibles las dotaciones
para la cobertura del riesgo derivado de las posibles insolvencias de personas
o entidades vinculadas con el acreedor, salvo que la insolvencia esté
judicialmente declarada, ni las dotaciones basadas en estimaciones globales del
riesgo de insolvencias de clientes y deudores.
® No obstante, tratándose de empresas de
reducida dimensión, podrá deducirse globalmente el 1% sobre los deudores
existentes al fin del período impositivo.
14. Deterioro de la cartera de empresas del
grupo, multigrupo y asociadas
Desde el punto de
vista contable deberá reconocerse el deterioro por la diferencia entre su valor
en libros y el importe recuperable que, salvo mejor evidencia, será la parte
proporcional del patrimonio neto de la participada corregido por las plusvalías
tácitas existentes a la fecha de valoración.
Sin embargo, la
norma fiscal permite deducir como gasto la diferencia, proporcional a la
participación, entre los fondos propios al inicio y al final del período
impositivo, siempre que el valor de la participación, minorado por las
cantidades deducidas en períodos impositivos anteriores, exceda del valor de
los fondos propios al cierre corregido en el importe de las plusvalías tácitas
que existían en el momento de la adquisición y subsistan (y esto teniendo en
cuenta toda la cadena de participadas). Los fondos propios de la participada (y
esto en toda la cadena) se han de corregir por los gastos del ejercicio no
deducibles, tanto si son permanentes como temporales.
® Es posible que determinados gastos no deducibles de la entidad
participada sean objeto de recuperación contable en un ejercicio posterior, de
manera que el ingreso contable que conlleve dicha recuperación no tenga la
consideración de ingreso fiscal. En este caso, dicha recuperación contable
tampoco deberá incluirse en los fondos propios de la entidad participada al
cierre del ejercicio a los efectos de calcular la diferencia de fondos propios
existente al inicio y cierre del ejercicio.
15. Ingresos por ventas y
prestaciones de servicios
® Los ingresos por ventas se contabilizan cuando la empresa ha
transferido sustancialmente los riesgos y beneficios significativos inherentes
a la propiedad de los bienes, independientemente de su transmisión jurídica.
Este criterio es admitido fiscalmente.
®Las ventas de empresas promotoras se contabilizarán por el criterio
general expresado en el punto anterior, normalmente cuando se haya firmado la
escritura de compraventa.
® Los ingresos de empresas
constructoras se contabilizarán por el método del porcentaje de realización
cuando el contrato para realizar la obra contenga las especificaciones de la
misma, como sucede en los contratos “llave en mano”. Si el objeto de la venta
es una construcción estándar, la contabilización la realizaremos cuando se
transmitan sustancialmente los riesgos.
® Los ingresos por prestación de servicios deberán contabilizarse
también por el método del porcentaje de realización. Cuando el resultado de la
transacción no se pueda estimar de modo fiable, sólo se reconocerán ingresos a
fin de ejercicio por los costes incurridos para obtener los mismos que se
consideren recuperables.
16. Recuperación de valor de
los activos
Es muy importante prestar atención a los deterioros contabilizados en
ejercicios anteriores que deben revertir en 2012 porque se haya producido una
recuperación de valor del activo, teniendo en cuenta que, si en su día el deterioro
no fue deducible fiscalmente, cuando el activo recupere su valor tampoco deberá
ser ingreso fiscal.
® En caso de que, después de contabilizado y
deducida la pérdida por deterioro de valor de un activo, éste se transmita a
una entidad vinculada, si el activo recuperase todo o parte de su valor, la
entidad vinculada habrá de realizar un ajuste extracontable positivo hasta el
importe que el elemento tenía antes de su adquisición y deterioro.
® Lo mismo ocurre en el caso de venta a un
tercero de un activo, que fue deteriorado y deducida la pérdida, cuando
posteriormente se recompra el mismo antes de que transcurran 6 meses desde la
transmisión aunque, en este caso, naturalmente, el ajuste lo realizará la
propia sociedad.
17. Valoración a valor de mercado
de determinadas operaciones
Si la empresa ha realizado alguna de las operaciones que
enumeramos a continuación seguramente surgirán diferencias temporarias o
permanentes si contablemente no han sido valoradas a valor razonable. La norma
fiscal manda reconocer los ingresos por diferencia entre el valor de mercado
del bien entregado y su valor contable, o entre el valor de mercado del bien
recibido y el valor contable de la participación.
ü Los transmitidos o adquiridos a título
lucrativo.
ü Los aportados a entidades y los valores
recibidos en contraprestación.
ü Los transmitidos a los socios por causa de
disolución, separación de éstos, reducción del capital con devoluciones de
aportaciones, reparto de la prima de emisión y distribución de beneficios.
ü Los transmitidos en virtud de fusión,
absorción y escisión total o parcial.
ü Los adquiridos por permuta.
ü Los adquiridos por canje o conversión.
® Hay que
destacar que la doctrina de la Dirección General de Tributos ha establecido
que, en base al principio general del derecho, según el cual la ley especial
prevalece sobre la general, no será necesario documentar las operaciones
realizadas entre partes vinculadas cuando se trate de alguna de las
anteriormente enunciadas.
18. Efectos de la sustitución del valor contable por el valor
normal de mercado
Cuando un elemento patrimonial o
un servicio hubieran sido valorados a efectos fiscales por el valor normal de
mercado, la entidad adquirente de aquél integrará en
su base imponible la diferencia
entre dicho valor y el valor de adquisición, de la siguiente manera:
ü
Tratándose
de elementos patrimoniales integrantes del activo circulante, en el período
impositivo en que éstos motiven el devengo de un ingreso.
ü
Tratándose
de elementos patrimoniales no amortizables integrantes del inmovilizado, en el
período impositivo en que éstos se transmitan.
ü
Tratándose
de elementos patrimoniales amortizables integrantes del inmovilizado, en los
períodos impositivos que resten de vida útil, aplicando a la citada diferencia
el método de amortización utilizado respecto de los referidos elementos.
ü
Tratándose
de servicios, en el período impositivo en que se reciban, excepto que su
importe deba incorporarse a un elemento patrimonial, en cuyo caso se estará a
lo previsto en los párrafos anteriores.
19. Permutas
Cuando la permuta se califica como
comercial, la norma fiscal y contable de imputación coinciden, por lo que no
habrá que practicar ningún ajuste. Por el contrario, si se ha calificado como
no comercial, la norma fiscal obliga a integrar en la base imponible la
diferencia entre el valor de mercado del elemento adquirido y el valor contable
del bien entregado, cosa que no se hace contablemente.
® Hay que
tener en cuenta que si se trata de la típica operación inmobiliaria de permuta
de suelo por edificación futura, es posible imputar el ingreso como operaciones
a plazo. También, se podrá aplicar la deducción por reinversión de beneficios
extraordinarios cuando la entrega del activo se produzca dentro de los 3 años
siguientes a la operación de permuta, aplicando la deducción en el ejercicio en
que se recibe el bien.
20. Corrección monetaria
Si durante el período impositivo 2012 se han transmitido con plusvalía
bienes del inmovilizado no corriente, ya sea inmovilizado material o inversiones
inmobiliarias, aunque se hubieran clasificado como activos no corrientes
mantenidos para la venta, que tengan la naturaleza de inmuebles, una de las
tareas del cierre será calcular el ajuste negativo al resultado contable que la
norma fiscal nos permite.
La corrección monetaria máxima es el importe de la renta que se haya
generado en la transmisión, entendiendo por tal no solo una venta, sino también
una permuta, o un pago de liquidación o de separación de socios con un
inmueble, por ejemplo.
® Como el
elemento que origina la renta ha de ser un activo material, el criterio
administrativo no admite la corrección monetaria cuando una entidad financiera
transmite un inmueble que adquirió en pago de deudas. Para el cálculo de la
corrección monetaria, en ejercicios iniciados en 2012, utilizaremos los
coeficientes aprobados en la Ley de Presupuestos para este ejercicio.
21. Compensación de bases
imponibles negativas de ejercicios anteriores
Recordamos que se limita la compensación de bases
imponibles negativas para este año 2012 y también para el 2013 para entidades
que en los 12 meses anteriores al inicio de los periodos impositivos superen
6.010.12,04 € de volumen de operaciones. En el siguiente cuadro recogemos los
porcentajes que se aplican en los tres últimos años.
|
Compensación de
Bases imponibles negativas
|
|||
|
Importe neto de
la cifra de negocios ( €)
|
2010
|
2011
|
2012- 2013
|
|
< 20.000.000
|
100,00%
|
100,00%
|
100,00%
|
|
20.000.000 £ INCN < 60.000.000
|
100,00%
|
75,00%
|
50,00%
|
|
³ 60.000.000
|
100,00%
|
50,00%
|
25,00%
|
ü Hay que tener en cuenta que se compensan dentro de los 18 años, antes 15, y sucesivos a aquel en
que se originó la base imponible negativa.
ü Las entidades de nueva creación pueden compensar las bases imponibles
negativas con las rentas positivas de los períodos impositivos que concluyan a
partir del primer período impositivo cuya renta sea positiva. Con la ampliación
del plazo, las bases negativas generadas en 1997 y 1998 podrán ser compensadas
hasta los ejercicios 2015 y 2016, respectivamente.
ü Para poder ejercer el derecho a compensar la base imponible negativa es
obligatorio presentar la declaración, o que la Administración nos la reconozca
en liquidación. También es necesario conservar la contabilidad y los soportes
documentales que acrediten la cuantía y procedencia de la base imponible
negativa,
ante una eventual comprobación administrativa, aunque se hubiera generado en un
periodo ya prescrito.
22. Reducción de ingresos obtenidos por la cesión del derecho de
uso o explotación de intangibles
Recordamos que se permite practicar una reducción del 50% de los
ingresos obtenidos por la cesión del
derecho de uso o explotación de intangibles. El sujeto pasivo tendrá que
realizar un ajuste negativo en la base imponible del Impuesto por la mitad del
ingreso. Los activos objeto de cesión de uso o explotación son las
patentes, dibujos, modelos, planos, fórmulas o procedimientos
secretos, derechos sobre informaciones relativas a experiencias industriales,
comerciales o científicas. No se aplica la reducción a las marcas, obras
literarias, artísticas o científicas, películas cinematográficas, derechos
personales susceptibles de cesión, como los derechos de imagen, programas
informáticos, equipos industriales o científicos.
La reducción se aplicará hasta el ejercicio en que la suma de los
ingresos obtenidos por la cesión supere el coste del activo creado multiplicado
por 6. Este beneficio es compatible con la deducción por I+D+i.
® Es necesario realizar un análisis para saber
si procede o no la exención, como que el cedente haya sido el creador del
activo objeto de cesión, por lo que si es titular por adquisición a terceros no
hay derecho a reducción; que el cesionario utilice los derechos de uso o
explotación en el desarrollo de una actividad económica; no ser residente en un
paraíso fiscal o territorio de nula tributación; y que los resultados de la
utilización no se materialicen en la entrega de bienes y servicios por el
cesionario al cedente, si están vinculados.
23. Rentas no declaradas
Aunque no sea un hecho frecuente, debemos considerar la contingencia
fiscal que supone que existan en la empresa activos o derechos no
contabilizados o no declarados o tener contabilizadas deudas inexistentes,
porque el importe correspondiente a unos u otras se presume adquirido con cargo
a renta no declarada y la Administración lo imputará al período más antiguo de
los no prescritos, salvo que el sujeto pasivo pruebe que corresponde a otro.
Recordamos que a partir del año que viene se establece una
presunción de obtención de rentas por bienes no contabilizados o no declarados.
En concreto en el primer trimestre de 2013 habrá que informar de los bienes y
derechos situados en el extranjero, a partir de 50.000 € en cada uno de los
grupos de bienes o derechos. Se establece la presunción, que no admite prueba
en contrario (excepto la referente a que se adquirieron con rentas declaradas o
con rentas sometidas a este Impuesto) de que se consideran adquiridos con cargo
a rentas no declaradas los bienes o
derechos que no se hubieran declarado en plazo en dicha
informativa, imputándose al periodo impositivo más antiguo de entre los no
prescritos (siempre que hubiera estado en él en vigor esta norma).
Además, se establece una infracción especial (muy grave)
por la aplicación de esta norma, con la consiguiente sanción que será de un
150% de la cuota diferencial que origine.
® Si la entidad es propietaria de
un elemento no contabilizado o no declarado situado en el extranjero, adquirido
en un período prescrito, que tiene que declarar en la correspondiente
declaración informativa que se exigirá en el primer trimestre de 2013, no debe
olvidarse de hacerlo.
24. Exención por
participaciones en beneficios de entidades no residentes
Desde el punto de vista contable,
los ingresos derivados de la venta de participaciones en entidades no
residentes aparecerán formando parte de la partida de los ingresos financieros.
Si se cumplen los requisitos que citamos a continuación deberá de efectuarse un
ajuste permanente de signo negativo para aplicar la exención por doble
imposición económica internacional sobre dividendos y rentas de fuente
extranjera derivadas de la transmisión de valores. Requisitos:
ü
Que el
porcentaje de participación directo o indirecto en la filial sea de, al menos,
un 5% y que se haya poseído un año antes de la distribución o transmisión. Requisito que debe cumplirse en el día de la
transmisión.
ü
Que la
filial no residente haya sido gravada por un impuesto extranjero de naturaleza
idéntica o análoga a nuestro Impuesto sobre Sociedades y que los beneficios
obtenidos procedan de la realización de actividades empresariales en el
extranjero. Requisito que deben cumplirse en todos los ejercicios de tenencia
de la participación.
Hay que recordar que ante la
rigidez que impedía aplicar la exención cuando se incumplía algunos de los
requisitos citados, se flexibiliza la exención cuando se incumplen los
requisitos que el legislador exige a la entidad no residente durante los años
de tenencia de la participación, introduciendo una regla de proporcionalidad de
la exención en función del período de tiempo en el que se
incumplen los requisitos para su
aplicación, respecto del período de tenencia total de las participaciones.
® Para
aplicar la exención habrá que tener en cuenta lo siguiente:
ü
Respecto
de la parte de renta que se corresponda con un incremento neto de beneficios no
distribuidos generados por la entidad participada durante el tiempo de tenencia
de la participación, se considera exenta la parte proporcional a los beneficios
generados en los ejercicios en que se cumplan conjuntamente los requisitos
establecidos para la entidad no residente.
ü
Respecto
de la parte de la renta que no se corresponda con un incremento neto de
beneficios no distribuidos generados por la entidad participada durante el
tiempo de tenencia de la participación, la misma se entiende generada de forma
lineal, salvo prueba en contrario, durante el tiempo de tenencia de la
participación, considerándose exenta aquella parte que proporcionalmente se
ü
corresponda
con la tenencia en los ejercicios en que se hayan cumplido conjuntamente los
requisitos establecidos para la entidad no residente.
25. Gravamen especial sobre rentas de fuente
extranjera en territorios de baja tributación
Habrá que detectar si la sociedad
se acogió a éste régimen especial, cuyo plazo de presentación finalizó el
pasado 30 de noviembre de 2012, que consistía en tributar a un tipo fijo del 10%,
por los dividendos o participaciones en beneficios y por las plusvalías
originadas por la venta de valores, devengados durante el año 2012, que
provengan de una entidad residente en un país o territorio calificado
reglamentariamente como paraíso fiscal. Salvo este régimen especial, dichas
rentas tributan al tipo general del Impuesto pues no tienen derecho a la exención
al no cumplirse los requisitos para ello.
En caso de haber utilizado al
régimen habrá que hacer un ajuste negativo permanente al resultado contable.
® Respecto
de dicho gravamen especial, hemos de tener en cuenta las siguientes
circunstancias:
ü
No resulta
fiscalmente deducible la pérdida por deterioro del valor de la participación
que pudiera derivarse de la distribución de los beneficios que sean objeto de
este gravamen especial.
ü
En el caso
de venta de las participaciones estará constituida por la renta obtenida en la
transmisión, así como por la reversión de cualquier corrección de valor sobre
la participación transmitida, que hubiera tenido la consideración de
fiscalmente deducible durante el tiempo de tenencia de la participación.
ü
Los
dividendos o participaciones en beneficios, así como las rentas derivadas de la
transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades no
residentes en territorio español, sujetos a este gravamen especial, no
generarán derecho a la aplicación la deducción por doble imposición
internacional.
ü
El gasto
contable correspondiente a este gravamen especial no será fiscalmente deducible
de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.
26. Exención de rentas derivadas de la transmisión de
determinados inmuebles
Con efectos para adquisiciones
realizadas a partir del 12 de mayo de 2012, y hasta 31 de diciembre, se
establece una exención parcial de las rentas originadas por la transmisión de
determinados inmuebles. En concreto estarán exentas el 50% de las rentas
derivadas de la transmisión de inmuebles de naturaleza urbana, siempre que:
ü
Tengan la
condición de activo no corriente o que hayan sido clasificados como activos no
corrientes mantenidos para la venta.
ü
Deben
haberse adquirido a título oneroso a partir del día 12 de mayo de 2012 y hasta
el 31 de diciembre de este mismo año.
No obstante hay que tener en
cuenta que no formarán parte de las rentas con derecho a esta exención parcial
las siguientes:
ü
El importe
de las pérdidas por deterioro relativas a inmuebles.
ü
Las
cantidades correspondientes a la reversión del exceso de amortización que haya
sido fiscalmente deducible en relación con la amortización contabilizada.
® Conviene
saber que esta exención es compatible con la aplicación de la deducción por
reinversión de beneficios extraordinarios, pero que no podrá aplicarse este
incentivo fiscal cuando el inmueble se hubiera adquirido o transmitido a una
persona o entidad respecto de la que se produzca alguna de las circunstancias
establecidas en el artículo 42 del Cogido de Comercio.
27. Tipos de gravamen
Para 2012 son
los siguientes:
|
En general
|
30
|
|
Entidades de
reducida dimensión
|
25/30
|
|
Cooperativas
fiscalmente protegidas
|
20
|
|
Cajas rurales,
mutuas de seguros, cooperativas de crédito y mutualidades de previsión social
|
25
|
|
Sociedades de
garantía recíproca y sociedades de reafianzamiento
|
25
|
|
Entidades
parcialmente exentas
|
25
|
|
Comunidades
titulares de montes vecinales en mano común
|
25
|
|
Entidades sin fines
lucrativos (Ley 49/2002)
|
10
|
|
Sociedades y fondos
de inversión
|
1
|
|
Fondos de pensiones
|
0
|
|
Sociedades de
hidrocarburos
|
35
|
|
Entidad Zona
Especial Canaria (ZEC)
|
4
|
ü Tipo de gravamen reducido para las micropymes
Continúa vigente,
siendo aplicable para ejercicios iniciados en 2009, 2010, 2011, 2012, y 2013 el
tipo reducido del 20% para micropymes que mantengan empleo, por los primeros
300.000 € de base imponible, gravándose al 25 por 100 el resto de base. Se ha
de tratar de entidades que tengan un importe neto de su cifra de negocios
inferior a 5.000.000 de € y que la plantilla media sea menor de 25 empleados.
Para el cálculo
de la plantilla se tienen en cuenta las personas contratadas en los términos
dispuestos por la legislación laboral, considerando la jornada contratada en relación
con la jornada completa. Se tienen en cuenta lo trabajadores que estén dados de
baja por maternidad o enfermedad. No forman parte de la plantilla los socios
que, conforme a la legislación laboral, no son empleados aunque presten
servicios retribuidos a la empresa. La Dirección General de Tributos interpreta
que tampoco se computan como plantilla los administradores cuando posean el
control de la entidad por ostentar el 50 por 100 del capital o más.
® Os recordamos que la Resolución del TEAC, de 30 de mayo de 2012, estimando
el recurso extraordinario de alzada para la unificación de doctrina promovido
por el Director General de Tributos, confirma el criterio del Tribunal
Administrativo de que no procede aplicar el tipo reducido previsto para las empresas
de reducida dimensión a entidades que no realizan actividades económicas.
28.
Deducción por doble imposición interna
Cuando la
entidad integre el ingreso procedente de un dividendo aplicará una deducción
del 50% de la cuota que corresponda al importe integro del mismo. El porcentaje
anterior es del 100% cuando la participación directa o indirecta sea igual o
superior al 5% y se hubiera mantenido la participación, al menos, 1 año, o se
mantenga hasta completar ese plazo desde el cobro del dividendo. El plazo se
computa desde que se satisface el dividendo y no desde que se ha devengado.
También se
aplicará el 100% de deducción a los dividendos procedentes de entidades cuando
se haya reducido el porcentaje mínimo de participación hasta, como poco, el 3%
como consecuencia de una operación de reestructuración o de una operación en el
ámbito de ofertas públicas de adquisición de valores y se aplicará en los tres
años siguientes a la operación.
® Hay que tener presente que no procederá la deducción cuando los
dividendos recibidos correspondan a acciones adquiridas dentro de los dos meses
anteriores a la fecha de distribución, si en los dos meses posteriores se
venden valores homogéneos.
La deducción también se aplicará, con requisitos, en las
operaciones de liquidación, separación de socios, autocartera para amortizar,
fusión, escisión, cesión de activos y pasivos y transmisiones de acciones por
la parte que corresponde a los beneficios no distribuidos.
29. Deducciones en la cuota
Para los períodos impositivos
iniciados durante 2012 y 2013 se reduce el límite conjunto que se aplica a las
deducciones en la cuota del Impuesto, pasando del 35% al 25%. Recordamos que
para aplicar el límite hay que restar de la cuota íntegra las deducciones para
evitar la doble imposición interna e internacional y las bonificaciones.
También se reduce el porcentaje de
la deducción de gastos por I+D, que pasa del 60 al 50%, cuando el importe de la
deducción por I+D supera en un 10% la cuota íntegra. Además, la deducción por reinversión
de beneficios extraordinarios, que hasta ahora no se tenía en cuenta para determinar
dicho límite, pasa a tenerse en cuenta.
Sin embargo, el
importe de las deducciones por doble imposición que quede pendiente de aplicar
por insuficiencia de cuota, se podrá compensar en los 7 ejercicios siguientes. Asimismo, se amplía el plazo general para
aplicar las deducciones a la inversión de 10 a 15 años y, para las deducciones
correspondientes a actividades de I+D+i y para el fomento de las
tecnologías de la información y de la comunicación, pasa de 15 a 18 años. Los
nuevos plazos se aplicarán a las deducciones pendientes al inicio del primer
período impositivo que hubiera comenzado a partir del 1 de enero de 2012.
ü Deducciones vigentes
para 2011-2012
|
Concepto de
deducción
|
2011
|
2012
|
|
Bienes
del Patrimonio Histórico Español
|
6%
|
4%
|
|
Edición
de libros
|
2%
|
2%
|
|
Investigación
y desarrollo (I + D) (1)
|
25-42%
|
25-42%
|
|
Gastos
investigadores cualificados (I + D)
|
17%
|
17%
|
|
Innovación
tecnológica (I + D)
|
8-12%
|
12%
|
|
Producción
cinematográfica
|
18%
|
18%
|
|
Coproductor
financiero
|
5%
|
5%
|
|
Protección
del medio ambiente
|
2-8%
|
8%
|
|
Utilización
de nuevas tecnologías para los empleados
|
1–2%
|
1–2%
|
|
Por
contrato de trabajo por tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores (2)
|
-
|
3.000 €
|
|
Reinversión
de beneficios extraordinarios
|
12%
|
12%
|
|
Creación
empleo minusválidos
|
6.000 €
|
6.000 €
|
(1) Os recordamos que a
partir del 15 de julio de 2012 desaparece la opción de elegir entre la deducción
por I+D+i y las bonificaciones en las cotizaciones sociales del personal
investigador al derogarse la Disposición Adicional 20ª de LIRPF y el Real
Decreto 278/2007.
(2) Las
entidades que contraten a su primer trabajador a través de un contrato por
tiempo indefinido de apoyo a los emprendedores que sea menor de 30 años, podrán
deducir de la cuota íntegra la cantidad de 3.000 €. Las entidades que tengan
una plantilla inferior a 50 trabajadores
en el momento en que concierten contratos de trabajo por tiempo indefinido de
apoyo a los emprendedores, con desempleados beneficiarios de una prestación
contributiva por desempleo, podrán deducir de la cuota íntegra el 50% del
importe de la prestación por desempleo que el trabajador tuviera pendiente de
percibir en el momento de la contratación, con el límite de 12 mensualidades y
por un importe máximo de 6 mensualidades de la citada prestación por desempleo
que hubiera percibido de no haber sido contratado.
Resultará de aplicación
respecto de aquellos contratos realizados en el período impositivo hasta
alcanzar una plantilla de 50 trabajadores, y siempre que, en los 12 meses
siguientes al inicio de la relación laboral, se produzca, respecto de cada
trabajador, un incremento de la plantilla media total de la entidad, en al
menos la unidad, respecto a la existente en los 12 meses anteriores
Está condicionada a que el
trabajador contratado hubiera percibido la prestación por desempleo durante, al
menos, 3 meses antes del inicio de la relación laboral. A estos efectos, el
trabajador proporcionará a la entidad un certificado del Servicio Público de
Empleo Estatal sobre el importe de la prestación pendiente de percibir en la
fecha prevista de inicio de la relación laboral
Estas deducciones se
aplicarán en la cuota íntegra correspondiente al finalización del periodo de
prueba de 1 año exigido en el correspondiente tipo de contrato y estarán
condicionadas al mantenimiento de esta relación laboral durante al menos 3 años
desde la fecha de inicio
No se considera incumplida
la obligación de mantenimiento de empleo cuando el contrato se extinga, una vez
transcurrido el periodo de prueba, por causas objetivas o despido disciplinario
cuando uno u otro sea declarado o reconocido como procedente, dimisión, muerte,
jubilación o incapacidad permanente o gran invalidez
30. Pagos fraccionados
En el siguiente cuadro recogemos los porcentajes que se
deben de haber aplicado en los pagos fraccionados realizados durante el año
2012.
|
Entidades sometidas
al tipo general del Impuesto: % pago fraccionado (PF)
|
||
|
|
|
|
|
Importe neto de la cifra de negocios ( €)
|
1º pago
|
2º y 3º pago
|
|
|
|
|
|
< 10.000.000
|
21,00%
|
21,00%
|
|
10.000.000 £ INCN < 20.000.000
|
21,00%
|
23,00%
|
|
20.000.000 £ INCN < 60.000.000
|
24,00% (*)
|
26,00% (**)
|
|
³ 60.000.000
|
27,00% (*)
|
29,00% (**)
|
(*)
importe mínimo 8-4% del resultado contable, restando las BIN´s con los límites
del RD-ley 9/2011. Para pago se restan bonificaciones, retenciones y PF´s
(**)
En el cálculo se incluye el 25% de dividendos y rentas de fuente extranjera
exentos. Importe mínimo 12-6% del resultado contable. NO se restan las BIN´s.
Para el pago SOLO se restan PF´s
PF´s:
pagos fraccionados anteriores
BIN´s:
bases imponibles negativas
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