viernes, 30 de marzo de 2012

El profesor J.A. Sagardoy defiende reforma laboral". Niega que el empresario tenga "poder arbitrario y/o unilateral"


Ya hemos tenido una huelga general más y cabe preguntarse sobre sus motivos e intenciones. El hecho de que varios partidos políticos –incluido el principal de la oposición– hayan mostrado explícitamente su apoyo a los huelguistas le da cierta transcendencia política, pero no voy a detenerme en ello.
Simplemente deseo hacer un análisis de urgencia sobre la motivación y consecuencias de la huelga. Por lo que manifiesta el Gobierno, parece clara su voluntad de no modificar la reforma más allá de lo que se haga por la vía parlamentaría de enmiendas al RDL 3/2012. Con ello, el éxito de la huelga respecto a lo perseguido es precario.
Lo que sí puede conseguir es empeorar la percepción de los órganos europeos económicos respecto a nuestra precaria situación. Y eso es claramente negativo. Y, finalmente, el impacto, en cuanto a coste económico, de la huelga en nuestro aparato productivo es otro factor que hay que apuntar en el pasivo.
En línea con Europa
Queda, por tanto, el plano de la motivación para juzgar la oportunidad-necesidad de una huelga general. Antes que nada me parece importante señalar que, aunque el Tribunal Constitucional haya otorgado su “placet” a este tipo de huelgas político-laborales, no puede olvidarse que tras su transformación en ley será una normativa que emana del órgano depositario de la soberanía popular, como son las Cortes.
Dicho esto, se ha venido manteniendo, con poco rigor y menos análisis, que esta reforma supone un retorno al siglo XIX, un desmantelamiento de todo el Derecho del Trabajo y un profundo desmarque de la normativa laboral de los países de la Unión Europea. No es cierto. Voy a mencionar tan sólo los dos pilares esenciales de la reforma: la modificación de las condiciones de trabajo fijadas en un convenio colectivo y la posibilidad de que vigente un convenio supraempresarial pueda formalizarse otro a nivel de empresa.
Pues bien, la primera cuestión incide en algo que ha sido mortal para el empleo: que no haya una solución preventiva antes de la “muerte” del puesto de trabajo. Se han perdido infinidad de empleos por las enormes dificultades que ha tenido el empresario, con la legislación anterior, de modificar condiciones de trabajo –incluida la cuantía salarial–, reducir la jornada o suspender los contratos. De ahí que al final se optara por el despido. Pues bien, ahora nos incorporamos a la normativa y cultura europea de optar por el mal menor y salvar el puesto de trabajo.
Y, asimismo, que una empresa sujeta a un convenio sectorial –que me parece siempre bueno, en cuanto a su existencia, para evitar vacíos normativos– pueda desligarse del mismo y firmar otro adecuado a sus circunstancias me parece otro excelente medio de evitar el estrangulamiento de la empresa con la consiguiente pérdida de puestos de trabajo. Y eso es lo que ha pasado hasta ahora.
En definitiva, la reforma trata de remover obstáculos para contratar y de facilitar el cambio de condiciones para evitar el despido. El que se vaya contra esas dos medidas, que son la clave de la reforma, me parece un despropósito. Y, desde luego, eso sí que nos alejaría de Europa.
Hay muchos otros aspectos del contrato de trabajo que han cambiado, pero aparte de que algunos de ellos es posible que se mejoren en el trámite parlamentario, en absoluto suponen la instauración de un poder arbitrario y/o unilateral del empresario. Todo es causal y necesitado de negociación. Entonces, ¿cuál es la alternativa? ¿Volver a la antigua legislación, que, junto con la crisis económica, es la culpable de los millones de parados? No parece lo más acertado.

La 'retribución flexible' y el IRPF y la 'retribución flexible' y el IVA


Fernando Serrano 

Una de las medidas utilizadas en estos momentos en el ámbito de la gestión de los recursos humanos es la implantación de un sistema de retribución flexible. 
La retribución flexible permite a los empleados recibir parte de su retribución anual, hasta un máximo del 30% del salario fijo bruto, a través de la entrega de una serie de bienes y servicios, previamente seleccionados y ofertados por la Compañía, de forma gratuita o por precio inferior al de mercado.

Por tanto, con carácter previo, la empresa debe decidir qué bienes y servicios incluye dentro de su programa de retribución flexible y cómo este sistema va a sustituir parte de la retribución dineraria por estos bienes o servicios obtenidos en condiciones ventajosas, lo que le permitirá incrementar la retribución neta de los empleados sin incrementar la masa salarial.
Esta ventaja será máxima en el caso de determinados bienes o servicios adquiridos que no se consideran rendimientos del trabajo, lo que supone que este salario en especie no se compute a la hora de calcular las retenciones a practicar por la empresa. Es el caso de los tickets de comida y guardería, los seguros de accidentes y asistencia sanitaria (en este último caso, incluidas las primas pagadas a favor de los cónyuges y descendientes y hasta un máximo de 500 euros anuales), la entrega de ordenadores y el pago de la conexión a Internet así como cursos de formación, siempre que las características del puesto de trabajo así lo exijan, la entrega de acciones (hasta 12.000 euros anuales) y los seguros vinculados a la jubilación.
En otros casos, la legislación permite un tratamiento fiscal ventajoso, aunque algo menos, como en el caso de las cesiones de uso de viviendas o de vehículos, ya que el importe que se establece como retribución en especie es inferior al coste del bien cedido al trabajador. En otras palabras, permite al trabajador utilizar un bien cuyo coste le supondría un desembolso mucho mayor del salario que se le computa como retribución en especie.
Para finalizar, pongamos un ejemplo: un trabajador que venía cobrando un salario anual bruto de 30.000 euros, ha decidido comprar un ordenador valorado en 1.500 euros. En este caso si el trabajador no se ha acogido al sistema de retribución flexible, tiene una base sobre la que calcular la retención de 30.000 euros y, con cargo a la renta neta disponible, asume el pago del coste del ordenador. Si, por el contrario, este mismo trabajador se acogiera al sistema de retribución flexible ofertado por su empresa su base de retención se vería disminuida a 28.500 euros. El tipo del IRPF se reduce del 17% al 16%, lo que supone, al final del año, una reducción del Impuesto sobre la Renta atribuible al salario de 620 euros (de 5.100 euros a 4.480 euros), lo que representa una mejora salarial del 2%.
Para los casos de bienes cedidos en uso, si la entrega o su cesión en uso se considera retribución en especie, la ventaja es lógicamente menor que si, como en el ejemplo comentado sucede, no computa a tal efecto, pero en cualquier caso siempre hay un aumento del salario neto del trabajador
Hay que tener en cuenta que para que se considere retribución en especie debe ser la propia empresa la que pague el ordenador y con posterioridad se lo descuente de la nómina del trabajador. Esta adquisición previa por parte de la empresa y posterior “transmisión” al trabajador plantea una serie de cuestiones en relación con el IVA que analizaremos en el artículo de la semana que viene. 
Recuperemos el ejemplo puesto en el artículo anterior para explicar el funcionamiento del sistema de retribución flexible: Un trabajador con un salario anual de 30.000 euros, tiene intención de comprar un ordenador valorado en 1.500 euros acogiéndose al programa que su empresa tiene de retribución flexible. Para ello, la empresa compra el citado ordenador a su proveedor y se lo entrega a su empleado.

Se plantean en esta operación varias cuestiones en relación con las dos entregas que se producen y la sujeción de las mismas al IVA: La entrega de los equipos informáticos a la empresa está sujeta a IVA. Entonces, ¿puede la empresa deducirse ese IVA soportado?; y en relación con la entrega del ordenador al empleado ¿debe la empresa repercutir IVA al empleado y, por tanto, descontarle de la nómina también el IVA?.
La DGT ha concluido en su resolución del 23 de marzo de 2011 que en la medida en que la introducción del sistema de retribución flexible supone una modificación de las condiciones del contrato de trabajo (el trabajador pasa a obtener su retribución en parte en especie, cuando antes recibía una retribución dineraria), existe una relación directa entre las entregas de los bienes y la parte del salario en metálico al que el trabajador debe renunciar y, por tanto, las entregas de tales bienes están sujetas y no exentas, por lo que la empresa deberá emitir la correspondiente factura y repercutir el IVA a su empleado.
Esta consulta es muy importante, por que asume el criterio del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas sobre la materia (sentencia Astra Zeneca UK Ltd, asunto C-40/09), que obliga a la Administración española y a sus tribunales a modificar su tradicional doctrina, según la cual la entrega de bienes y servicios de la empresa al trabajador no estaba sujeta a IVA, lo que provocaba la no deducibilidad del IVA soportado por aquella.
Pero, en la medida en que las entregas de bienes y prestaciones de servicios que realiza la empresa a sus trabajadores están sujetas, el IVA soportado por la empresa en la adquisición de esos bienes también podrá ser deducible para ella, siempre y cuando cumpla el resto de requisitos establecidos por la Ley, entre ellos que la entrega de bienes o prestación de servicios al trabajador esté exenta.
En el ejemplo que venimos utilizando, en la medida en que la entrega del ordenador a un trabajador como salario en especie se considera una entrega de bienes sujeta y no exenta, el IVA soportado por la empresa en la compra a su proveedor de ese equipo informático será deducible porque a su vez debe repercutírselo al trabajador.
La DGT ha reiterado esta doctrina en su reciente resolución del 30 de mayo de 2011, analizando también los casos en los que la retribución en especie consiste en una cesión del uso de vehículos y de viviendas. Si se trata de un vehículo, el tratamiento en el IVA de la cesión de uso del mismo no diferirá del comentado anteriormente, si bien, en este caso hay que tener en cuenta que la retribución en especie únicamente será la parte del uso que se destine a las necesidades privadas del trabajador. Por esta parte, la compañía deberá repercutir al trabajador el IVA y podrá deducirse el IVA soportado.
En el caso de cesiones de uso de viviendas que la empresa a su vez alquila, dicha cesión del uso a un trabajador es una operación exenta. La exención se extiende igualmente a las plazas de garaje que estén arrendadas simultáneamente a la vivienda y que estén situadas en la misma parcela, siendo necesario que se encuentren en el mismo complejo residencial o urbanización. En este último caso, en la medida en que la empresa no repercute IVA al trabajador, el IVA soportado por la empresa en el alquiler de esa vivienda, no podrá ser deducible.   

Boletin fiscal Garrigues Marzo, 2012



En un procedimiento de comprobación administrativa es normal que el sujeto pasivo o el
contribuyente aporten en el momento de recurrir en reposición, ante el Tribunal Económico-
Administrativo o incluso en el procedimiento contencioso-administrativo nueva documentación
en defensa de sus intereses y que no ha sido aportada anteriormente. Nuestros Tribunales
(fundamentalmente el TEAC) han sido reacios a la hora de aceptar como prueba esa nueva
documentación.

No obstante, dos recientes pronunciamientos emitidos por el Tribunal Económico-
Administrativo Regional de Galicia y por el Tribunal Superior de Justicia de Galicia (de 19 de
julio de 2011 y 6 de febrero de 2012, respectivamente) rechazan esa conclusión.

En esos dos casos el contribuyente había sido requerido por la Administración para justificar
unos gastos que había deducido al calcular sus rendimientos pero no había aportado las pruebas
oportunas, ni tras el primer requerimiento, ni en el posterior trámite de audiencia abierto con la
propuesta de liquidación; la aportación de pruebas se realizó más tarde, con ocasión del recurso
de reposición planteado contra la liquidación.

Los dos Tribunales se pronuncian a favor del derecho de defensa y, con ello, del derecho de
aportación de los documentos que el sujeto estime convenientes para su defensa cuando lo
considere oportuno, así como de la obligación de los órganos administrativos de analizarlos,
más aún por parte de los tribunales económico-administrativos, dadas las amplitudes de las
competencias y obligaciones que la Ley señala para ellos.

En todos estos casos se plantea la necesidad de que la Inspección tenga todos los elementos de
juicio para poder regularizar convenientemente la situación del sujeto pasivo o del
contribuyente, pero también se ha de respetar el ejercicio de su derecho de éste a la defensa de
sus intereses y de complementar con las nuevas pruebas que vaya obteniendo o apareciendo
durante todo el procedimiento para la mejor resolución del litigio.


1. SENTENCIAS

1.1 Impuesto sobre Sociedades.- No es deducible el exceso de indemnización por despido
o cese sobre el que resulta obligatorio legalmente (Tribunal Supremo. Sentencia de 9
de febrero de 2012)

El Tribunal Supremo en esta sentencia, confirmando el criterio de la Audiencia Nacional,
concluye que el gasto correspondiente al exceso de la indemnización pagada sobre el
importe obligatorio legalmente no es deducible en el Impuesto sobre Sociedades. Para
ello se apoya en lo siguiente:

. El gasto se asume voluntariamente, sin que ninguna norma ni instrumento de
obligado cumplimiento obligara a la entidad a pactar una indemnización por cese o
despido distinta de la que se desprendía de la normativa aplicable y obligatoria. El
hecho de que la obligación surgiera en virtud de contrato pactado en el momento del
cese no aporta nada a la discusión porque el pacto es libre y voluntario y, por lo
tanto, el pago en exceso constituye una liberalidad.
. Salvo prueba específica, no puede entenderse que este tipo de gastos esté
correlacionado con los ingresos. Para la prueba de esta correlación es preciso
demostrar la causalidad entre gasto e ingreso.
. El hecho de que el gasto esté contabilizado o que la indemnización haya tributado en
el IRPF de los perceptores no influye en la deducibilidad del gasto en el Impuesto
sobre Sociedades.


1.2 Impuesto sobre Sociedades.- La Inspección puede comprobar ejercicios prescritos
para determinar la existencia de un fondo de comercio de fusión objeto de
amortización en el ejercicio de comprobación (Tribunal Supremo. Sentencia de 19
de enero de 2012)

La compañía absorbente en una fusión había contabilizado un fondo de comercio por la
parte no asignable a los activos recibidos (participaciones en otras entidades). Dicho
fondo de comercio se amortizó sistemáticamente a partir de la fusión. Pasados varios
ejercicios, cuando ya había prescrito el ejercicio en que se había realizado la fusión, la
Inspección comprobó si dicho fondo de comercio se había calculado correctamente
concluyendo que no era así y que, en realidad, no existía tal fondo de comercio, negando
la deducibilidad de la amortización del mismo en los ejercicios no prescritos objeto de
comprobación.

El Tribunal Supremo admite que el derecho a liquidar y a exigir el pago de las deudas
tributarias de la Administración está sometido al plazo de prescripción tributaria, pero no
así el derecho a comprobar. En definitiva, se admite que la Inspección puede comprobar
los ejercicios prescritos con el objeto de determinar la existencia o no del fondo de
comercio objeto de deducción en el ejercicio de comprobación. Esto, en la práctica,
obliga a las compañías a conservar los justificantes y la documentación soporte durante
los años en que se deduce el fondo de comercio de fusión.

1.3 IRPF.- Para aplicar la deducción por maternidad no es requisito necesario que la
actividad desarrollada sea retribuida (Tribunal Superior de Justicia de Andalucía.
Sentencia de 7 de febrero de 2011)

En este caso, la Administración Tributaria había denegado la aplicación de la deducción
por maternidad porque la recurrente, a pesar de estar dada de alta en el Régimen de
Autónomos de la Seguridad Social como familiar colaborador del titular de la empresa,
no había justificado adecuadamente la obtención de ingresos, lo que equivalía a la falta de
desarrollo de actividad y, por lo tanto, al incumplimiento de uno de los presupuestos de
hecho necesarios para aplicar la deducción.

El Tribunal, sin embargo, estima que para la aplicación de la deducción por maternidad
no es requisito necesario que la actividad desarrollada esté retribuida. Considera que el
ejercicio de una actividad puede no implicar la percepción de ingresos, siendo suficiente
para aplicar la deducción el cumplimiento de los requisitos exigidos en la normativa, es
decir: (i) ser mujer con hijos menores de tres años, (ii) realizar una actividad por cuenta
propia o ajena y (iii) estar dada de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad
Social.

1.4 IRPF.- Los gastos de estudios exigidos por la normativa reguladora de la profesión
universitaria cumplen los requisitos para estar exentos de gravamen como gastos de
locomoción, manutención y estancia (Tribunal Superior de Justicia de la
Comunidad Valenciana. Sentencia de 15 de julio de 2011)

El contribuyente no declaró como rendimiento del trabajo el importe de una ayuda
percibida del Ministerio de Educación, Cultura y Deporte dentro de un programa de
estancias de profesores de universidad en centros de enseñanza, al entender que esta
ayuda se había recibido para gastos de “manutención y estancia” y, por lo tanto, se trataba
de una dieta no sujeta.

La Administración entendió que para que los gastos de locomoción, manutención y
estancia estén exceptuados de gravamen como rendimientos del trabajo personal han de
estar ocasionados por gastos y suplidos realizados por el trabajador cuando la empresa o
la Administración “ordena” la realización de su actividad laboral fuera del lugar habitual
en el que la misma se desempeña, lo que no ocurre en este caso, porque se trata de la
asistencia a un curso y no del desarrollo de la actividad.

En contra de ello, el Tribunal admite la no sujeción de esta renta al entender que se trata
de importes satisfechos para la asistencia a estudios dispuestos por la normativa
reguladora de la profesión universitaria, vinculados al desarrollo de actividades docentes
e investigadoras así como a las características propias del puesto de trabajo.


1.5 IVA.- La emisión de factura rectificativa estando pendiente un proceso judicial en el
que se discute la sujeción a IVA debe realizarse cuando el proceso termine
(Audiencia Nacional. Sentencia de 14 de diciembre de 2011)

Según el TEAC, para que se pueda emitir una factura rectificativa en relación con una
operación cuya sujeción al IVA está siendo objeto de discusión en un procedimiento
judicial, debe esperarse a la finalización de dicho procedimiento en sentencia firme.

La Audiencia Nacional confirma este criterio y añade que, en este tipo de casos, en tanto
se sustancia el procedimiento judicial (es decir, hasta que no se dicte sentencia que
finalice el procedimiento y ésta sea firme) queda en suspenso el plazo de cuatro años
previsto en la normativa de IVA para la rectificación de facturas, más aún cuando lo que
se está discutiendo es precisamente la sujeción o no a IVA de una determinada operación.

Lo contrario sería hacer depender la efectividad de un derecho (el de repercusión del IVA
por parte del sujeto pasivo) a la duración de un litigio o de un procedimiento
administrativo (incluso con la posibilidad de que el derecho prescribiera), que no depende
de la voluntad del sujeto pasivo.

1.6 Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.- El artículo 54.8 del Reglamento (fiducia
aragonesa) es ilegal porque exige emitir liquidación a supuestos herederos que
pueden no llegar a serlo (Tribunal Supremo. Sentencia de 30 de enero de 2012)

El Tribunal Supremo ha declarado nulo de pleno derecho el artículo 54.8 del Reglamento
del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, que permitía girar liquidaciones provisionales
en la fiducia aragonesa a cargo de todos los posibles herederos sin perjuicio de que con la
formalización de la institución por el comisario se girasen las liquidaciones
complementarias pertinentes; ello, aun cuando tales herederos no existen propiamente
hasta el momento en que la fiducia se ejercita.

En Sentencia de 31 de marzo de 2004, el propio Tribunal Supremo había considerado que
este artículo no era ilegal. No obstante, reconociendo expresamente apartarse de dicho
criterio previo, concluye ahora que el citado precepto ignora el principio constitucional de
capacidad contributiva e infringe el de jerarquía normativa al hacer recaer la carga
tributaria sobre quien no solo no es todavía heredero y no ha adquirido nada, sino que es
posible que nunca llegue a ser designado como tal.

1.7 Procedimiento Económico-Administrativo.- Es posible aportar en reposición los
documentos o pruebas que no se habían aportado antes (Tribunal Superior de
Justicia de Galicia. Sentencia de 6 de febrero de 2012; TEAR de Galicia. Resolución
de 19 de julio de 2011)

Dos pronunciamientos recientes, una resolución del TEAR de Galicia y una sentencia del
TSJ de Galicia, han resuelto a favor del contribuyente una cuestión que se viene
planteando de manera recurrente en los recursos tributarios, relativa al plazo con que
cuenta el interesado para aportar los documentos de prueba en los que se basa su defensa.


En los dos casos, el supuesto de hecho analizado es idéntico: un contribuyente que,
requerido por la Administración para justificar los gastos aplicados en la determinación
del rendimiento de su actividad económica, no aporta los justificantes oportunos, ni tras el
primer requerimiento ni en el posterior trámite de audiencia abierto con la propuesta de
liquidación, sino una vez concluido el procedimiento de comprobación, con ocasión del
recurso de reposición planteado contra la liquidación resultante del mismo.

La postura mantenida hasta la fecha por la Administración y confirmada en reiteradas
ocasiones por el TEAC ha sido la de considerar que las pruebas deben aportarse en la
llamada fase de aplicación de los tributos, de modo que aquéllas que, pudiendo haber sido
aportadas antes, se presentan en la posterior fase de revisión o reclamación, han de ser
descartadas.

La resolución y la sentencia indicadas, amparadas en la amplitud con que la norma regula
las facultades de revisión de los órganos encargados de la misma y en la indefensión que
se podría producir en caso contrario, se decantan a favor de la aportación “tardía” de los
señalados elementos de prueba y obligan, la primera al órgano que resolvió el recurso de
reposición y la segunda al TEAR, a valorar los documentos aportados.

2. RESOLUCIONES Y CONSULTAS

2.1 Impuesto sobre Sociedades.- Los TEAR mantienen una postura no uniforme sobre
la aplicación del régimen de incentivos fiscales para las empresas de reducida
dimensión a entidades de mera tenencia de bienes; nueva Resolución en la que se
niega esta posibilidad (TEAR de Andalucía. Resolución de 3 de Febrero de 2012)

En nuestro anterior Boletín comentábamos dos Resoluciones de los TEAR de Valencia y
de Galicia en las que se concluía que (en contra de lo manifestado por el TEAC en su
Resolución de 29 de enero de 2009, dictada en unificación de doctrina), el régimen fiscal
especial para empresas de reducida dimensión es aplicable a las entidades de mera
tenencia de bienes (como las dedicadas al arrendamiento de inmuebles sin contar con
persona ni local).

Entre otros argumentos, se afirmaba en esas Resoluciones que la del TEAC se refería a
una legislación anterior a la actualmente en vigor, en la que existía un régimen de
sociedades patrimoniales ya derogado. Asimismo, el TEAR de Valencia puntualizaba que
(i) el arrendamiento de inmuebles es una actividad económica empresarial (al menos a
efectos del IAE), (ii) el régimen fiscal especial hace referencia a “entidades”, término
sinónimo al de “sociedades” y, además, (iii) dicho régimen no se aplica en función de la
naturaleza de los sujetos sino de su volumen de operaciones.

Frente a lo anterior, el TEAR de Andalucía considera ahora que la Resolución del TEAC
de 29 de enero de 2009 es vinculante incluso con la actual legislación, por cuanto, con
independencia de que el régimen de sociedades patrimoniales ya no esté en vigor, lo
cierto es que el régimen fiscal especial no es aplicable a una entidad que no realiza una
actividad económica. En particular, este TEAR considera que:

. El término “empresa” citado en el régimen ha de entenderse referido a aquéllas
entidades que cuentan con una organización de medios materiales y personales para
la realización de una auténtica actividad económica.
. La finalidad de dicho régimen fiscal especial es, precisamente, estimular fiscalmente
la realización de actividades empresariales por parte de empresas de reducida
dimensión.


2.2 Impuesto sobre Sociedades.- No se traspasa el derecho a compensar bases
imponibles negativas en una fusión si la absorbente debió reconocer las pérdidas
mediante el deterioro fiscal de la participación (Dirección General de Tributos.
Consulta V0081-12, de 19 de enero de 2012)

Se plantea la fusión de una entidad matriz con su filial (íntegramente participada), en un
caso en el que el coste de la participación en la filial es superior a su valor patrimonial
neto. La diferencia deriva del hecho de que la filial ha tenido pérdidas y que la matriz no
reconoció la corresponde provisión en los ejercicios en que tales pérdidas se produjeron.
En el momento previo a la fusión la filial tiene pendientes de compensar las BIN
derivadas de dichas pérdidas.

El consultante plantea que la fusión se produce por motivos económicos válidos y no
exclusivamente para compensar las referidas BIN de la sociedad dependiente, puesto que,
de no llevarse a cabo la fusión, se procedería a la liquidación de la filial, debiéndose
reconocer entonces en sede de la matriz la pérdida fiscal. La DGT señala que:

. El hecho de que la sociedad absorbida cuente con un crédito fiscal por
BIN pendientes de compensar no invalida, por sí mismo, la aplicación del régimen
de neutralidad fiscal, en la medida en que concurran motivos económicos válidos en
la operación.
. No obstante, en lo que se refiere a la compensación de las BIN por la sociedad
absorbente, considera que, por aplicación del último párrafo del artículo 90.3 de la
Ley del Impuesto, conforme al cual no serán compensables las BIN correspondientes
a pérdidas sufridas por la entidad transmitente que hayan motivado la depreciación
de la participación en la adquirente, aquellas no podrán ser objeto de compensación
en ésta.


En este sentido, se advierte que aunque la liquidación de la filial generaría una
pérdida contable en la matriz (por la diferencia entre el valor de la participación y el
patrimonio neto de la sociedad dependiente), esta pérdida se entendería contabilizada
en un ejercicio posterior al de su devengo, por cuanto las pérdidas de la filial se
produjeron en ejercicios anteriores al de la liquidación. En tal caso:

. Si las pérdidas de la filial se generaron en un ejercicio prescrito, no podrán
aprovecharse (ni por subrogación en el derecho a compensar las BIN como
consecuencia de la fusión ni por liquidación de la filial).

. Si las pérdidas se generaron en un ejercicio no prescrito, el reconocimiento de la
pérdida deberá realizarse, en todo caso, por medio de un ajuste extracontable
(“provisión por deterioro”) en cada uno de los correspondientes períodos
impositivos, debiendo instarse al efecto la oportuna rectificación.


En definitiva, las pérdidas de la filial solo podrán ser aprovechadas por la matriz
mediante las correspondientes provisiones por deterioro y no por subrogación en el
derecho a la compensación de BIN.

2.3 Impuesto sobre Sociedades.- Transformación de una SA en una AIE: las bases
imponibles negativas generadas por la SA pueden compensarse en el futuro por la
AIE (Dirección General de Tributos. Consulta V0015-12, de 12 de enero de 2012)

Se plantea el tratamiento aplicable respecto a las BIN pendientes de compensar en una
sociedad anónima (SA) que se transforma en una agrupación de interés económico (AIE).
Según la DGT:

. Con la transformación, se produce la conclusión del período impositivo de la
sociedad, dado que dicha transformación supone la modificación del régimen
tributario de la entidad. Recordemos a estos efectos que las AIE tributan en
transparencia fiscal, no tributando por el Impuesto sobre Sociedades por la parte de
la base imponible imputable a sus socios residentes en territorio español.
. Con la conclusión del ejercicio puede originarse en la sociedad una base imponible
positiva o negativa (que se incluirá en la última declaración de la sociedad).
. En este último caso, se admite que esta BIN (junto con la pendiente de compensar de
períodos anteriores) sea aprovechada en sede de la propia AIE, en los términos y con
los plazos generales de aprovechamiento de bases negativas, pero con carácter
previo a la obtención de la base imponible susceptible de imputación a los
respectivos socios de la AIE.


2.4 Impuesto sobre Sociedades.- En ausencia de Convenio, una sociedad que esté
constituida conforme a las leyes españolas es residente fiscal en España (Dirección
General de Tributos. Consulta V0004-12, de 10 de enero de 2012)

De acuerdo con la Ley del Impuesto sobre Sociedades son residentes en territorio español
las entidades que (i) se hayan constituido conforme a las leyes españolas, o (ii) tengan su
domicilio social en territorio español o, finalmente, (iii) tengan su sede de dirección
efectiva en territorio español.

A la vista de estas reglas, la DGT concluye que una sociedad que se hubiera constituido
conforme a las leyes españolas no perderá su condición de sociedad residente fiscal en
España por el hecho de que cambie su domicilio social y la sede de dirección efectiva a
otro Estado (manteniendo su personalidad jurídica y, por tanto, sin extinción de la
sociedad), si España no tiene suscrito un convenio para evitar la doble imposición con
dicho Estado, al concurrir la primera de las circunstancias previstas para tener la
consideración de residente fiscal en España.

2.5 Impuesto sobre el Valor Añadido.- Las “holding mixtas” tienen derecho a la
deducción del IVA soportado en función de su prorrata (TEAC. Resolución de 17 de
enero de 2012)

Se analiza en esta Resolución la posibilidad de las entidades “holding”(dedicadas única o
principalmente a la tenencia de valores) de deducir el IVA soportado. El TEAC, con
apoyo en jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, distingue entre las
“holding puras” y las “holding mixtas”:

. Las "holdings puras" son aquellas que se dedican a la mera tenencia de valores en
otras entidades. Al no realizar ninguna actividad económica propiamente dicha, no
tienen derecho a la deducción del IVA soportado como consecuencia de los gastos
en que incurran.
. Las "holdings mixtas", además de disponer de valores en otras entidades, intervienen
directa o indirectamente en la gestión de sus participaciones, es decir, realizando
actividades sujetas a IVA, tales como servicios administrativos, contables,
informáticos, etc., por lo que tienen el derecho a deducir el impuesto soportado en la
realización de dichas actividades. En este sentido, la transmisión de acciones o
participaciones en estos supuestos constituye una prolongación directa, permanente y
necesaria de dichas actividades económicas sujetas al impuesto.


La deducción se efectuará en función de la prorrata resultante, debiendo tenerse en
cuenta que la inversión en participaciones queda fuera del ámbito de la mecánica de
regularización de deducciones de bienes de inversión.

2.6 Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.- La renuncia a los derechos de suscripción
preferente está sujeta al Impuesto sobre Donaciones (Dirección General de Tributos.
Consulta V0056-12, de 17 de enero de 2012)

El consultante era el socio de una entidad sobre la que tenía un porcentaje de los derechos
económicos distinto al de sus derechos políticos. Para equiparar ambos tipos de derechos,
se plantea realizar una ampliación de capital que suscribe dicho socio exclusivamente,
previa renuncia del resto de socios a sus derechos de adquisición preferente.

Teniendo en cuenta que están sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones las
adquisiciones de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título
gratuito (inter vivos), se concluye que dicha renuncia supone una donación (sujeta a este
Impuesto) a favor del socio que acude a la ampliación.


2.7 Procedimiento Económico-Administrativo.- La impugnación de un acto
administrativo en vía económico-administrativa requiere que dicho acto tenga
naturaleza sustantiva (TEAC. Resolución de 31 de enero de 2012)

La Oficina de Gestión tributaria emitió comunicación ordenando el pago de una
devolución de IVA. Contra esta comunicación se interpuso reclamación económico-
administrativa ante el TEAR correspondiente, que se declaró incompetente.

En el recurso de alzada, el TEAC analiza si la referida comunicación es susceptible de
recurso y concluye que:

. No todos los actos administrativos son recurribles en vía económico-administrativa,
sino solo los que tienen naturaleza sustantiva en los que se despliegue el ejercicio de
potestades administrativas, al poder derivarse de éstos, de forma directa e inmediata,
consecuencias para los administrados.
. Así, no son recurribles las simples actuaciones de trámite o preparatorias de actos
sustantivos o meras actuaciones informativas o comunicativas.
. Por tanto, la comunicación no es recurrible aunque sí lo habrían sido los acuerdos
previos que dieron lugar a la determinación del importe de la devolución.


2.8 Procedimiento de Inspección.- La Administración está obligada a realizar una
regularización completa de la situación del obligado tributario; no procede
sancionar la falta de presentación de declaraciones complementarias (Audiencia
Nacional. Sentencia de 12 de diciembre de 2011; TEAC. Dos Resoluciones de 31 de
enero de 2012)

En los casos analizados en estas resoluciones del TEAC y en la sentencia de la Audiencia
Nacional, la Inspección había realizado regularizaciones que tenían efectos en ejercicios
posteriores a los comprobados. La Administración entendió que los sujetos pasivos
debieron presentar las oportunas declaraciones complementarias de los ejercicios
posteriores a los que afectaba la regularización (en cuyo caso, si las presentaban recaían
los recargos correspondientes, y, si no lo hacían, procedía la imposición de sanciones).

Frente a ello, y como ya había concluido anteriormente la Audiencia Nacional en su
conocida Sentencia de 9 de diciembre de 2010 (comentada en nuestro boletín de enero de
2011), dicho Tribunal y el TEAC confirman ahora que:

. La presentación de declaración complementaria en estos casos no permite exigir el
recargo por presentación extemporánea.
. No procede imponer sanciones si no se presenta declaración complementaria; la
presentación de este tipo de declaraciones constituye una opción para el obligado
tributario y no una obligación.



3. NORMATIVA

3.1 Medidas de protección de deudores hipotecarios sin recursos

El Real Decreto-ley 6/2012, de 9 de marzo (BOE de 10 de marzo de 2012) regula unas
medidas para proteger al deudor hipotecario que no tiene recursos para hacer frente a los
préstamos o créditos hipotecarios que concertó para adquirir lo que es su vivienda
habitual.

La mayoría de las medidas contenidas en esta norma son aplicables a los contratos
garantizados con hipoteca inmobiliaria cuyo deudor se encuentre situado en el umbral de
exclusión y que estén vigentes a la fecha de su entrada en vigor (11 de marzo de 2012).
Se considerarán situados en el umbral de exclusión cuando concurran todas las
circunstancias siguientes:

. Que todos los miembros de la unidad familiar (junto con terceros codeudores que no
formen parte de la unidad familiar, en su caso) carezcan de rentas derivadas del
trabajo o de actividades económicas y de bienes o derechos patrimoniales con los
que hacer frente a la deuda y que la cuota hipotecaria resulte superior al 60% de los
ingresos netos que perciban el conjunto de las personas citadas.
. Que el préstamo o crédito recaiga sobre la única vivienda en propiedad del deudor y
que carezca de otras garantías.


Las medidas de carácter fiscal de este Real Decreto-ley son las siguientes:

. Exención de la cuota gradual de documentos notariales de la modalidad de AJD del
ITPyAJD de las escrituras de formalización de novaciones contractuales de
préstamos y créditos hipotecarios.
. Exención en el IRPF de las ganancias patrimoniales que se pudieran generar con
ocasión de la dación en pago de la vivienda.
. En las transmisiones realizadas con ocasión de la dación en pago, será sujeto pasivo
sustituto del contribuyente en el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los
Terrenos de Naturaleza Urbana (Plusvalía Municipal) la entidad que adquiera el
inmueble, que no podrá repercutir el Impuesto al deudor.
. Bonificación del 50% de los derechos arancelarios notariales y registrales derivados
de la cancelación del derecho real de hipoteca. Asimismo, el deudor no soportará
ningún coste adicional de la entidad financiera.



3.2 “Umbrales de exención” y “umbrales estadísticos” para 2012 relativos a las
estadísticas del comercio intracomunitario

La Orden HAC/400/2012 (BOE de 2 de marzo de 2012) fija para 2012 los “umbrales de
exención” y “umbrales estadísticos” por debajo de los cuales los responsables del
suministro de la información estarán exentos de facilitar información Intrastat o podrán
facilitar información simplificada:

. El “umbral de exención” para introducciones y expediciones en o desde la Península
y Baleares de mercancías procedentes de otros Estados miembros de la Unión
Europea se fija en 250.000 euros de importe facturado acumulado en el ejercicio
precedente o en el corriente.
. El “umbral estadístico” para introducciones y expediciones en o desde la Península y
Baleares de mercancías procedentes de otros Estados miembros de la Unión Europea
se ha fijado en 6.000.000 euros de importe facturado acumulado en el ejercicio
precedente o en el corriente


Además, se establece que para la verificación del cumplimiento de la obligación y
aplicación de los mencionados umbrales, la AEAT tomará en consideración la
declaración recapitulativa de operaciones intracomunitarias, modelo 349.

3.3 Plan Anual de Control Tributario y Aduanero

El Plan de Control Tributario para 2012 (Resolución de 24 de febrero de 2012 de la
Dirección General de la AEAT. BOE de 1 de marzo de 2012) se articula en torno a tres
grandes ámbitos, (i) la comprobación e investigación del fraude tributario y aduanero, (ii)
el control del fraude en fase recaudatoria y (iii) la colaboración con las Administraciones
tributarias de las Comunidades Autónomas. En cada una de estas áreas, como es habitual,
se definen varios tipos de control en función de los objetivos perseguidos.

Así, en el primero de los ámbitos indicados, de lucha contra el fraude tributario y
aduanero, se prevé lo siguiente:

. Promover la obtención de información, entre otras, (i) sobre actividades
empresariales que permitan descubrir ingresos ocultos y garantizar un adecuado
control sobre las rentas de los sujetos intervinientes en las operaciones, (ii) sobre
actividades profesionales que pongan de manifiesto ingresos de la actividad no
declarados o signos externos de riqueza que no se corresponden con la renta o
patrimonio declarados, (iii) sobre rentas o patrimonios situados en «paraísos
fiscales» o en territorios o países de baja tributación, (iv) sobre comercio exterior, en
particular, de los países de origen de las mercancías importadas, o (vi) sobre
escrituras públicas formalizadas ante Notario mediante acceso directo y por vía
telemática al Índice Único Notarial. Asimismo, se pretende impulsar el intercambio
de información con la Tesorería General de la Seguridad Social y la Inspección de
Trabajo y Seguridad Social con el objeto de detectar actividades económicas no
declaradas.



. Para luchar contra la economía sumergida se prevé, entre otras, realizar un control
integral de la importación y venta de mercancías procedentes de terceros países,
fundamentalmente de Asia.
. Para luchar contra las rentas no declaradas serán objeto de atención preferente, entre
otros: (i) los arrendamientos no declarados de viviendas y locales de negocios, (ii)
las conductas fraudulentas que generen alarma social como, por ejemplo, el empleo
de facturas falsas, (iii) los entramados que abusan de formas societarias, mediante
los cuales profesionales, artistas y deportistas utilizan sociedades para deducir
indebidamente sus gastos particulares, u (iv) operaciones con pago de efectivo de
elevado importe.
. Para la lucha contra la deslocalización y la planificación fiscal abusiva se pondrá el
máximo empeño, entre otras actuaciones, en (i) aflorar las rentas que han sido
ocultadas por medio de la utilización de paraísos fiscales o residencias artificiales en
el extranjero, (ii) las entidades residentes en España o no residentes con
establecimientos permanente que se transforman en entidades no residentes sin
establecimiento permanente sin haber modificado la realidad de sus formas de operar
comercialmente en territorio español; o (iii) la utilización abusiva de precios de
transferencia en operaciones de reestructuración empresarial, especialmente por las
grandes empresas y con particular atención a la posible transferencia de activos
intangibles al exterior.


Asimismo, en 2012 se perseguirán las operaciones de ingeniería fiscal que busquen
minorar indebidamente el pago de impuestos. Así, se perseguirá:

. La acreditación indebida de gastos financieros, sobre todo intragrupo.
. La compensación anticipada o irregular de bases imponibles negativas
generadas, especialmente, fuera de España.
. La utilización de estructuras opacas y entramados societarios para ocultar el
verdadero titular de rentas, actividades, bienes o derechos.
. Las prácticas que persigan el doble aprovechamiento fiscal de pérdidas o gastos
de personas jurídicas, en particular mediante el uso de entidades o instrumentos
híbridos.
. La aplicación indebida del régimen de neutralidad.
. La utilización indebida de fundaciones y otras entidades sin ánimo de lucro o
parcialmente exentas.
. Se realizarán además controles específicos de productos objeto de los Impuestos
especiales, del contrabando (especialmente de cigarrillos) y otros controles
específicos aduaneros.


En relación con el control en fase recaudatoria, se prevé realizar el máximo esfuerzo en
medidas destinadas a lograr el ingreso efectivo de la deuda tributaria, destacando en este
sentido las medidas (i) de máximo aprovechamiento de las posibilidades legales del


embargo preventivo de bienes y derechos o (ii) de aseguramiento del pago de las
responsabilidades derivadas del delito fiscal y (iii) las dirigidas al especial seguimiento de
la situación patrimonial de los deudores que, de forma recurrente, no pagan sus deudas.

En relación con la colaboración entre la Agencia Tributaria y las Administraciones
Tributarias de las Comunidades Autónomas, se potenciará la planificación coordinada
y la colaboración así como el intercambio de información y la persecución de la
planificación abusiva que pretenda beneficiarse indebidamente de las diferencias
normativas.

4. OTROS

4.1 El coste de una posible reestructuración de personal considerado en el precio de
adquisición de un negocio puede registrarse como un pasivo por el adquirente

En el caso analizado, en el precio acordado para la adquisición de un negocio se había
tenido en cuenta el coste que previsiblemente tendría que asumir en un futuro en caso de
acometer una reestructuración de personal. Por lo tanto, el precio del negocio se había
reducido por la asunción de un pasivo potencial.

Se pregunta el consultante si, como contrapartida al registro de los activos recibidos por
su valor razonable es posible, en el marco de las reglas de las combinaciones de negocios,
registrar una provisión/pasivo por el coste derivado de la posible (pero no segura)
reestructuración de personal en lugar de un ingreso, en la medida que las partes han
asumido dicha existencia precisamente mediante la determinación del precio.

El ICAC considera (en su Consulta de 2 de diciembre de 2011. BOICAC 88) que, con
carácter general, la sociedad adquirente únicamente podrá reconocer los costes de
reestructuración del personal como una provisión si, en la fecha de adquisición, se cumple
la definición de pasivo, es decir, en caso de que haya desarrollado un plan formal
detallado para la reestructuración o exista una expectativa válida entre los
afectados que ponga de manifiesto que la reestructuración se llevará a cabo -por
ejemplo, anunciando públicamente los detalles del plan-.

A estos efectos, en general, los costes "futuros" de un "posible" plan de reestructuración
de personal, por sí mismos, no generan una obligación presente con terceros, al margen
de que las partes hayan podido considerarlos a la hora de fijar el precio del negocio
adquirido (por lo que, en general, no se cumple con la definición de pasivo).

No obstante, en el supuesto de que a la vista de los términos del acuerdo pudiera
concluirse que la sociedad consultante recibe un activo singular por haber asumido un
negocio deficitario (por ejemplo, como consecuencia de un posible expediente de
regulación de empleo), este importe individualizado, desde una perspectiva contable, se
reconocerá como una transacción separada de la combinación de negocios,
reconociéndose, con carácter excepcional, una provisión como contrapartida al
activo recibido y no un ingreso.


Cuestión distinta es que esta regla particular pueda generalizarse y considerar que, cuando
el adquirente no desembolsa contraprestación alguna, el conjunto de los activos netos
recibidos constituyen la compensación por haber adquirido un negocio deficitario, porque
de prosperar este razonamiento el conjunto de la operación debería calificarse como una
transacción separada, vaciando de contenido la regla general para el reconocimiento de
pasivos en una combinación de negocios.

Recopilacion de noticias 30-03-2012


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La semana que viene… (Deutsche Bank)


Atención en EEUU al dato de empleo el próximo viernes.
En Europa, se conocen los datos finales PMI.
Recordemos que las cifras preliminares fueron negativas.
Muchos datos relevantes en EEUU esta semana, semifestiva y con poco
volumen previsto. Empezando por el lunes, conoceremos la encuesta ISM de
confianza industrial, que se espera estable respecto al mes anterior, y
cómodamente por encima de los 50 puntos. El miércoles conoceremos la misma
encuesta, pero del sector servicios, también positiva. Además, el viernes día 6 se
publica el dato de empleo, para el que se espera una subida de 250 mil empleos,
una cifra algo más baja de la que se estimaba inicialmente (+300 mil) tras la
publicación el pasado jueves de una cifra peor de lo esperado de peticiones
semanales de desempleo. La tasa de paro se reduciría una décima, hasta el
8,2%.
En Europa, conoceremos las cifras finales de confianza PMI, importantes pues
en su primera estimación mostraron un importante retroceso, sobre todo en
Alemania y Francia. Dada la inestabilidad de los mercados desde entonces, no
parece probable una mejora respecto a estas cifras preliminares.

 Empezamos el segundo trimestre con una mayor aversión al riesgo, y con
miedo a una desaceleración mundial.
A nivel de estrategia, empezamos este segundo trimestre del año con una mayor
aversión al riesgo y con la percepción de que las ganancias en las bolsas
necesitan algo más para mantenerse. A finales de febrero el sentimiento positivo
se mantenía gracias a los efectos positivos de las dos subastas de liquidez a 3
años realizadas por el BCE, los datos económicos positivos en EEUU y la
percepción de que, superado el canje de deuda en Grecia, la crisis en Europa se
atenuaba. Semanas después nos encontramos con unos datos económicos en
EEUU peor de lo esperado (solo 2 de 6 encuestas confianza empresariales han
sido mejores), y con nuevas dudas sobre los países periféricos, no solo en
España, sino también en Italia, y de nuevo en Grecia. En este último país las
elecciones se han programado para primeros de mayo y, según dicen las últimas
encuestas, no hay ningún partido que consiga atraer más del 20% de los votos.
Esto significaría un gobierno débil para realizar los ajustes, cuando además el
propio primer ministro Papademos dice ya que el dinero aprobado por Europa
es, de nuevo, insuficiente.

No obstante, nuestros analistas siguen siendo optimistas. En su último
informe trimestral han revisado al alza las previsiones de crecimiento
para este año 2012.
Pese a este sentimiento negativo, los analistas de DB mantienen un cierto
optimismo. De hecho, respecto a sus últimas estimaciones realizadas en
diciembre, en su último informe trimestral revisan al alza la previsión de
crecimiento mundial desde el 3,2% al 3,5% anual. Las razones: i) una economía
americana que prevé crecerá un 2,7% en 2012, ii) una revisión al alza de la
previsión de Japón, que se habría recuperado más rápido de lo esperado de los
efectos del terremoto, iii) mejores perspectivas en los países de Centroeuropa,
especialmente Alemania, lo que permite esperar una menor recesión
(crecimiento del PIB: -0,2% para el conjunto de la Eurozona), y iv) fortaleza de los
emergentes. En base a estas previsiones, y pese a que a corto plazo podemos
seguir viendo volatilidad, mantenemos un moderado optimismo sobre los
activos de riesgo en este segundo trimestre.