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martes, 21 de marzo de 2017

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miércoles, 1 de marzo de 2017

Llevanza de registros de utilización del vehículo como posible prueba para lla deducion del 100% del IVA


Llevanza de registros de utilización del vehículo, y la preconstitución de pruebas relativas a las salidas efectuadas, pero no es una exigencia excesiva respecto de quien pretende efectuar una deducción al 100 %, a la vista de que la Ley reclama expresamente la demostración por el sujeto pasivo por encima del 50 %, demostración que, aunque no puedas ser absolutamente exhaustiva o indiscutible, sí debe ser suficientemente convincente


Tribunal Superior de Justicia de Castilla-La Mancha, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, Sentencia 245/2005 de 7 Sep. 2005, Rec. 995/2001
Ponente: Lozano Ibáñez, Jaime.
LA LEY 172733/2005
Cabecera
IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. Deducción del IVA soportado. Deducción del IVA soportado en relación con la adquisición de un vehículo por parte de una empresa, y que es usado por el administrador de la misma. Presunción de afectación del 50%. Para proceder a la deducción del 100% del IVA soportado en relación esa adquisición, la prueba de no afectación a fines particulares nunca podrá ser absoluta ni se podrá rechazar la que se aporte apelando a una mera posibilidad o hipótesis de utilización privada, cuya ausencia absoluta nunca podrá ser probada. Sin embargo, dentro de las pruebas indiciarias exigibles, puede reclamarse la indicación por el sujeto pasivo del número de kilómetros anualmente recorrido por el vehículo y la aportación de una relación, con las acreditaciones que sean posibles, de las salidas realizadas en el año, a fin de ponderar la adecuación de una magnitud a la otra. Aunque ello pueda requerir de la empresa la llevanza de registros de utilización del vehículo, y la preconstitución de pruebas relativas a las salidas efectuadas, no es una exigencia excesiva respecto de quien pretende efectuar una deducción al 100%. INFRACCIONES Y SANCIONES TRIBUTARIAS. No puede considerarse que la imposición de la sanción haya sido excesiva o inadecuada, pues la normativa aplicable resulta suficientemente clara en cuanto a la debida forma de actuar del contribuyente.
Resumen de antecedentes y Sentido del fallo
El TSJ Castilla La Mancha desestima el recurso contencioso-administrativo interpuesto contra resolución del TEAR Castilla La Mancha, y confirma la liquidación girada en concepto de IVA así como la sanción impuesta.
En Contra: CONTRIBUYENTE.
En Albacete, a siete de Septiembre de dos mil cinco
T.S.J.CAST.LA MANCHA CON/AD SEC.2
ALBACETE
SENTENCIA: 00245/2005
Recurso núm. 995 de 2001
Albacete
SALA DE LO CONTENCIOSO
ADMINISTRATIVO. SECCIÓN 2ª.
Iltmos. Sres.:
Presidente:
D. Vicente Rouco Rodríguez
Magistrados:
Dª. Raquel Iranzo Prades
D. Jaime Lozano Ibáñez
Vistos por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla- La Mancha, los presentes autos número 995/01 del recurso contencioso administrativo seguido a instancia de COLCHONES SPORT, S.L. representado por el Procurador Sr.: Monzon Roboo y dirigido por el Letrado D. Darío Martínez Jiménez, contra el TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO REGIONAL DE CASTILLA LA MANCHA, que ha estado representado y dirigido por el Sr. Abogado del Estado, sobre I.V.A.; siendo Ponente el Itmo. Sr. Magistrado D. Jaime Lozano Ibáñez ,
ANTECEDENTES DE HECHO
PRIMERO.- COLCHONES SPORT, S.L., interpuso recurso contencioso-administrativo, mediante escrito presentado el 30 de octubre de 2001, contra la resolución del Tribunal Económico- administrativo Regional de Castilla-La Mancha de fecha 9 de julio de 2001, por la que se desestimaron las reclamaciones económico-administrativas números 02-345 y 346.00, acumuladas, interpuestas, la primera, contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto contra la contra la liquidación provisional del IVA, ejercicio 1998, girada con el nº A0206900300000053 por la Administración de La Roda de la Agencia Tributaria; y la segunda, contra el acuerdo de imposición de sanción clave A0206900500004484, derivada de la anterior liquidación.
SEGUNDO.- En su escrito de demanda, el recurrente, tras formular los correspondientes alegatos, terminó solicitando la anulación de la resolución recurrida.
TERCERO.- Por la Administración demandada se contestó en el sentido de oponerse, afirmando la corrección y legalidad de la resolución recurrida. Terminó solicitando la desestimación del recurso contencioso-administrativo.
CUARTO.- Recibido el pleito a prueba y una vez practicadas las declaradas pertinentes, para votación y fallo se señaló el día 8 de junio de 2005; llevada a cabo la misma, quedaron los autos vistos para dictar la correspondiente sentencia.
FUNDAMENTOS DE DERECHO
PRIMERO.- Se cuestiona en la presente causa la adecuación a derecho de la resolución del Tribunal Económico-administrativo Regional de Castilla-La Mancha de fecha 9 de julio de 2001, por la que se desestimaron las reclamaciones económico-administrativas números 02-345 y 346.00, acumuladas, interpuestas, la primera, contra la desestimación del recurso de reposición interpuesto contra la contra la liquidación provisional del IVA, ejercicio 1998, girada con el nº A0206900300000053 por la Administración de La Roda de la Agencia Tributaria; y la segunda, contra el acuerdo de imposición de sanción clave A0206900500004484, derivada de la anterior liquidación.
SEGUNDO.- La única cuestión objeto de debate es la de si el la sociedad demandante se dedujo correctamente, o no, el 100 % del IVA soportado en la adquisición, en el año 1998, de un vehículo automóvil. El precepto de aplicación es el artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA (según redacción dada por la Ley 66/1997), que establece al respecto lo siguiente:
"las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las siguientes reglas: (...) 2ª Cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100 (...)Las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente (...) El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho. No será medio de prueba suficiente la declaración- liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional".
Pues bien, lo único que se discute al respecto es si hay constancia suficiente de que el vehículo del actor, marca Nissan, modelo PATROL, matrícula AB-8127-S, se destinó en el ejerció de 1998 a la actividad profesional del actor, como éste afirma, en un 100 %, o no. El actor argumenta diciendo que: 1º.- Tanto D. Cristobal, administrador único de la sociedad, como su esposa, poseen vehículo propio; 2º.- Hay prueba de que el vehículo es usado habitualmente no por una, sino por varias personas empleadas por la mercantil; 3º.- El Sr. Cristobal es agente comercial, de modo que podría haber adquirido el vehículo a su nombre y haberse deducido, por presunción legal, el 100 %, por aplicación de lo establecido en el artículo 95.Tres de la ley del IVA; 4º.- El vehículo se adquirió ofreciendo como parte del precio otro vehículo anterior que venía siendo considerado exclusivamente afecto a la actividad.
Ahora bien, en el expediente constan diversas respuestas de la Administración a los anteriores argumentos, notablemente fundadas, que el actor no se preocupa de comentar o combatir mínimamente en su demanda (véase la fundada resolución del recurso de reposición). Así, los dos argumentos de más peso en el discurrir del actor, que a juicio de la Sala son los relativos a los conductores habituales del vehículo y al hecho de que el administrador único y su esposa poseen vehículo propio, no han sido acreditados.
En cuanto al primero, el interesado hizo protesta en vía administrativa de aportar prueba a través de las condiciones de aseguramiento de los vehículos, pero tal acreditación no se aportó. Tampoco se aporta en vía judicial. No obstante, en el seno del expediente administrativo sancionador, aunque en la demanda el actor ni lo menciona, aparece un intento de acreditación de este extremo, pero insuficiente por completo. Se trata de las declaraciones de ciertos empleados de la empresa, en el sentido de que usan el vehículo para fines profesionales, las cuales no han no ratificadas, y una certificación de MAPFRE según la cual el conductor habitual es el Sr. Cristobal, si bien acepta que lo puedan conducir otros empleados de la empresa, lo cual no prueba tampoco en absoluto la afectación completa del vehículo a la actividad empresarial.
En cuanto a la titularidad por el administrador único y su esposa de sendos vehículos, en la resolución del recurso de reposición se dice al interesado que el argumento no es válido, dado que la adquisición de los vehículos tuvo lugar casi siete meses después de adquirido por la empresa el vehículo Nissan Patrol, argumentación dotada de pleno sentido y que no ha sido rebatida en modo alguno. Aparece ciertamente en el seno del expediente sancionador (aunque en la demanda, de nuevo, ni siquiera se alude a ello) una certificación de la Jefatura Provincial de Tráfico de Albacete sobre los vehículos de titularidad Don. Cristobal, de 15 de mayo de 2000, con la que se pretende rebatir la argumentación administrativa; sin embargo, nada dice la mencionada certificación sobre las fechas de adquisición de los automóviles, de modo que el argumento de la resolución que resolvió el recurso de reposición sigue plenamente vigente.
En cuanto a los otros dos argumentos, no son prueba suficiente de la afectación exclusiva, sino meras hipótesis o sugerencias de una mera posibilidad.
No se trata de exigir al sujeto pasivo una prueba directa y cumplida de la afectación absolutamente exclusiva del vehículo a la actividad, pues obviamente nunca podrá demostrar el hecho negativo de la "no utilización", en ningún caso, para un fin particular, aunque tal no utilización sea cierta. Pero sí que es preciso que se aporte una prueba suficiente (pues la norma así se lo exige, como vimos), al menos indiciaria, que permita dar por probado un panorama en el que la afectación exclusiva aparezca como lo más normal dados los indicios aportados, y la utilización privada una mera hipótesis carente de base suficiente. Ya vemos que el actor no ha conseguido demostrar esa apariencia de utilización exclusiva, de modo que no cabe aceptar la deducción más allá del 50 % legalmente previsto y que se acepta por la Administración.
TERCERO.- El actor plantea que resulta imposible el demostrar la ausencia de una afectación, en algún momento, a un fin privado, de modo que, dice, la prueba directa de la afección "exclusiva" resulta imposible. Esta argumentación nos conduce a plantear si no cabe entender que, en la cuestión referente a este tipo de gastos, si bien la demostración de la afección de un bien a una determinada actividad corresponde al sujeto pasivo, en realidad, una vez demostrada (y en nuestro caso no es discutida), es razonable entender que es la Administración la que debe probar, si así lo considera, que tal afección no es exclusiva, pues a ella corresponde acreditar el hecho positivo de su utilización para fines privados, y no al contribuyente el de un «no utilización», prueba esta última, como la mayoría de las de un hecho negativo, de imposible verificación. Es cierto que en las sentencias de esta Sala nº 16, de fecha 10 de enero de 2005, nº 485, de 15 de julio de 2003 (en un caso de impuesto de sociedades), o nº 75, de 3 de febrero de 2003 señalábamos, en este sentido, que el sujeto pasivo nunca podrá probar que el vehículo nunca se haya utilizado para una actividad particular, aunque ello pueda ser así, pues tal prueba negativa es imposible; y que lo único que puede es demostrar la afección y una apariencia que lleve a concluir que no hay razones para pensar que haya un uso distinto del profesional. En la primera de dichas sentencias, por otro lado, consideramos que era indicio suficiente de la afectación exclusiva el hecho de que, demostrada la afectación de un vehículo a la actividad profesional, el actor poseyese dos vehículos, respecto de los que aparecía en la documentación del seguro como "conductor habitual".
Sin embargo, con la debida fundamentación, debemos ahora matizar o corregir la anterior doctrina, sin perjuicio, desde luego, de atender en cada caso concreto a las circunstancias concurrentes, pues la materia tiene que ver con la prueba de los hechos y es, por tanto, eminentemente casuística. Debemos ahora señalar que en las sentencias anteriores fue la Sala tal vez excesivamente generosa a la hora de dar por acreditada la afección exclusiva, y no tuvo en debida cuenta cuál es la voluntad de la Ley expresada en el artículo 95 cuando señala que "El grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho". Es cierto que la prueba nunca podrá ser absoluta ni se podrá rechazar la que se aporte apelando a una mera posibilidad o hipótesis de utilización privada, cuya ausencia absoluta nunca podrá ser probada. Sin embargo, dentro de las pruebas indiciarias exigibles, hay una que puede ser reclamada pese a que en las sentencias anteriores no hiciésemos referencia a la misma (si bien sí fue tratada, por el contrario, en la sentencia nº 485, de 15 de julio de 2003), a saber: la indicación por el actor del número de kilómetros anualmente recorrido por el vehículo y la aportación de una relación, con las acreditaciones que sean posibles, de las salidas realizadas en el año, a fin de ponderar la adecuación de una magnitud a la otra. Ciertamente ello puede requerir de la empresa la llevanza de registros de utilización del vehículo, y la preconstitución de pruebas relativas a las salidas efectuadas, pero no es una exigencia excesiva respecto de quien pretende efectuar una deducción al 100 %, a la vista de que la Ley reclama expresamente la demostración por el sujeto pasivo por encima del 50 %, demostración que, aunque no puedas ser absolutamente exhaustiva o indiscutible, sí debe ser suficientemente convincente.
TERCERO.- En cuanto a la sanción administrativa, hay que tener en cuenta que el artículo 95 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA deja suficientemente claro al sujeto pasivo que no debe deducirse más allá del 50 % a no ser que esté en condiciones de demostrar suficientemente una afectación del bien a al actividad empresarial superior a tal porcentaje. Hemos visto que el recurrente no estaba en absoluto en condiciones de aportar tal demostración, de manera que no puede considerarse que la imposición de la sanción haya sido excesiva o inadecuada, pues en tales circunstancias el precepto era suficientemente claro en cuanto a la debida forma de actuar del contribuyente.
CUARTO.- En cuanto a las costas del proceso, el artículo 139 de la Ley de la Jurisdicción Contencioso-administrativa permite su imposición a la parte que litigue con temeridad o mala fe, sin que en el presente caso concurra ninguna de las mencionadas circunstancias, por lo que no procede la imposición de las mismas.
Vistos los preceptos citados y demás de pertinente aplicación,
FALLAMOS
1- Desestimamos el presente recurso contencioso-administrativo.
2- No hacemos especial imposición de las costas procesales.
Notifíquese la presente resolución a las partes, haciéndoles saber que contra la misma no cabe recurso alguno. Y a su tiempo, y con certificación de la presente para su cumplimiento, devuélvase el expediente al lugar de su procedencia.
Así por esta, nuestra Sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.
PUBLICACIÓN.- Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Ilmo. Sr. Magistrado D. Jaime Lozano Ibáñez , estando celebrando audiencia en el día de su fecha la Sala de lo Contencioso Administrativo que la firma, y de lo que como Secretario, certifico en Albacete, a siete de Septiembre de dos mil cinco.
PUBLICACIÓN: En la misma fecha fue leída y publicada la anterior resolución por el Ilmo. Sr/a. Magistrado que la dictó, celebrando Audiencia Pública. Doy fe.
DILIGENCIA:
Seguidamente se procede a cumplimentar la notificación de la anterior resolución. Doy fe.

sábado, 25 de febrero de 2017

Cuanto se paga en el convenio especial con la Seguridad Social |

Cuanto se paga en el convenio especial con la Seguridad Social |

El régimen económico matrimonial

Diccionario jurídico para traductores: el régimen económico matrimonial - Traducción Jurídica

LGT. Nulidad de pleno derecho. Requisitos concurrentes. Liquidación con procedimiento no iniciado.

Criterio 1 de 1 de la resolución: 06406/2013/00/00
Calificación: Doctrina
Unidad resolutoria: Vocalía Quinta
Fecha de la resolución: 24/11/2016
Asunto: 
LGT. Nulidad de pleno derecho. Requisitos concurrentes. Liquidación con procedimiento no iniciado.
Criterio: 
La jurisprudencia pone de manifiesto la concurrencia de tres requisitos para declarar la nulidad de un procedimiento por la causa que estamos examinando:

A).- Que la omisión debe ser total y absoluta, al utilizar el precepto ambos adverbios. Con ello se está remarcando que debe ser manifiesto el vicio cometido, esto es, debemos estar ante una omisión manifiesta del procedimiento. Si bien, como se acaba de exponer, la propia jurisprudencia engloba tres supuestos distintos: no haber seguido procedimiento alguno (equiparable a la vía de hecho), haber seguido uno distinto del establecido legalmente o previsto por el legislador, y prescindir de los trámites esenciales de forma que hagan inidentificable el procedimiento legalmente establecido (entendiendo por tales aquellos que delimitan el conjunto de derechos y obligaciones de los interesados o de los posibles afectados).

B).- La relevancia de la omisión procedimental, o ponderación a la que antes se ha aludido.

C).- El menoscabo o lesión de las garantías del interesado que fundamentalmente lesionan su derecho a la defensa, esto es, produce indefensión.

El vicio anterior debe calificarse de nulidad, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 217.1.e) de la LGT. No habiéndose iniciado procedimiento alguno, no es posible dictar liquidación, al no existir tal procedimiento.

Criterio reiterado en RG 00/03539/2011 (15-12-2016 )

Reitera criterio  de RG 00/02154/2011 (14-03-2013) en lo relativo a la nulidad por no haberse iniciado el procedimiento.

Referencias normativas: 

·                            Ley 58/2003 General Tributaria LGT
o                                            217.1.e)
Conceptos: 
·                            Iniciación
·                            Liquidaciones tributarias
·                            Nulidad
·                            Procedimientos tributarios
·                            Requisitos
Texto de la resolución: 
                                                                           
En la Villa de Madrid, en la fecha arriba indicada, en las RECLAMACIONES ECONÓMICO ADMINISTRATIVAS que, en única instancia, penden ante este Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC), en Sala, interpuestas por D. Rx..., con NIF ..., en nombre y representación de la entidad C... S.L., con NIF ... y domicilio a efectos de notificaciones sito en ..., contra los siguientes acuerdos dictados por la Oficina Tributaria de Jerez, de la Gerencia Provincial en Cádiz, de la Agencia Tributaria de Andalucía, de la Consejería de Hacienda y Administración Pública de la Junta de Andalucía:
-          Acuerdo de Liquidación de fecha 15 de mayo de 2013 (número documento ...), correspondiente al período 2006 del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, por importe de 283.518,70 euros (cuota de 210.000,00 euros e intereses de demora de 73.518,70 euros) (reclamación RG 6405/2013).
-          Acuerdo de Imposición de sanción de fecha 15 de mayo de 2013 (número documento ...), correspondiente al período 2006 del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, por importe de 147.000,00 euros (sin tener en cuenta reducciones) (reclamación RG 6406/2013). 
      

ANTECEDENTES DE HECHO


PRIMERO:


Mediante escritura pública de fecha 29 de diciembre de 2006, otorgada ante el Notario de Jerez de la Frontera, D. Ix..., protocolo ..., el matrimonio formado por D. Fx... y Dña. Mx..., transmiten la propiedad de los inmuebles que se describen en dicha escritura a favor de la entidad C..., S.L., (la reclamante).
El precio de dicha venta se fija en 4.200.000,00 euros, haciéndose constar en la propia escritura que renuncian a la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido, como consecuencia de lo cual la parte vendedora repercute este impuesto por importe de 294.000,00 euros resultante de aplicar el tipo del 7% sobre la Base Imponible.
La entidad reclamante presenta autoliquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Actos Jurídicos Documentados por importe de 84.000,00 euros resultante de aplicar el tipo del 2% sobre la Base Imponible. Dicho ingreso se realiza en fecha 2 de febrero de 2007.

SEGUNDO:


En fecha 16 de noviembre de 2010, la Unidad Tributaria de Jerez, de la Coordinación Territorial en Cádiz, de la Agencia Tributaria de Andalucía, de la Consejería de Hacienda y Administración Pública de la Junta de Andalucía, emite a la entidad C..., S.L., comunicación de inicio de actuaciones inspectoras de comprobación e investigación (documento número ...) respecto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, período 2006, relativas al hecho imponible “Compraventa de determinados inmuebles”, solicitando la aportación de la documentación allí detallada.
Dicha comunicación es notificada al obligado tributario en fecha 22 de noviembre de 2010.
Como se recoge en la diligencia de fecha 14 de diciembre de 2010, el obligado tributario comparece aportando la documentación detallada en dicha diligencia.
En fecha 12 de mayo de 2011 la Oficina Tributaria de Jerez emite comunicación de continuación de actuaciones y trámite de audiencia previo a la firma de la correspondiente acta (documento número ...) respecto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, período 2006; la cual es notificada al obligado tributario ese mismo día.
En fecha 15 de junio de 2011 se suscribe acta de disconformidad A02-..., junto con el correspondiente informe ampliatorio, de la que resulta una cuota a ingresar de 294.000,00 euros. En esa misma fecha, se notifica el acuerdo de iniciación de expediente sancionador con propuesta de imposición de sanción (documento número ...) respecto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, período 2006, del que resulta una cantidad a ingresar de 220.500,00 euros.
En fecha 12 de agosto de 2011 se emite por el Coordinador Territorial en Cádiz, de la Agencia Tributaria de Andalucía, de la Consejería de Hacienda y Administración Pública de la Junta de Andalucía acuerdo de liquidación (documento número ...) respecto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, período 2006 del que resulta una cantidad total a ingresar de 263.870,75 euros (cuota de 210.000,00 euros e intereses de demora de 53.870,75 euros).
La regularización practicada se fundamenta, en síntesis, en los siguientes antecedentes de hecho y fundamentos de derecho:
“ANTECEDENTES DE HECHO (...)
 Con fecha 22 de julio 2010 se recibe de la Dependencia Regional de Inspección de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, Coordinación de Jerez de la Frontera, diligencia de colaboración (Ref. ...) de la que se desprende que en las actuaciones inspectoras de comprobación e inspección seguidas con la mercantil C... (nº NIF) y finalizadas mediante acta A02 nº ... de fecha 14/07/10 resultaron probados, entre otros hechos y circunstancias además de dicha adquisición, que: La transmisión efectuada por Don Fx... (nº NIF) y Dª Mx... (nº NIF) lo fue en su condición de personas físicas sin que actuasen como empresarios o profesionales; por lo que dicha transmisión no está sujeta a IVA y sí sujeta y no exenta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. (...)
FUNDAMENTOS DE DERECHO (... ) 
SEGUNDO: Que en su escrito de alegaciones de 30 de junio de 2011 el obligado tributario manifiesta que se trata de un supuesto de renuncia a la exención del IVA válido por cuanto la operación está encuadrada en el artículo 20.Uno.20º, 21º o 22º de la Ley del IVA, el transmitente es sujeto pasivo de IVA en su condición de arrendador y el adquirente tiene derecho a la deducción total del IVA soportado. Igualmente manifiesta que la Inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria basa su argumentación en la existencia de una simulación negocial referente al arrendamiento del transmitente hecho con la finalidad de sujetar a IVA la posterior transmisión pero sin embargo no ha realizado actuaciones en relación a la regularización del IVA de los ejercicios 2005 y 2006 sino en el ámbito del IRPF y del Impuesto sobre el Patrimonio del transmitente. Por otro lado, el obligado tributario solicita la suspensión del ingreso de la liquidación en virtud del artículo 62.8 de la Ley General Tributaria.

En este sentido, el artículo 153 de la Ley General Tributaria, en lo que se refiere al contenido de las actas de la Inspección de los Tributos, señala que formarán parte del mismo los elementos esenciales del hecho imponible o presupuesto de hecho de la obligación tributaria y de su atribución al obligado tributario, y el artículo 144.1 dispone que las actas extendidas por la inspección de los tributos tienen naturaleza de documentos públicos y hacen prueba de los hechos que motiven su formalización, salvo que se acredite lo contrario.

Esta Coordinación Territorial considera que el hecho de que la Agencia Estatal de Administración Tributaria no haya procedido a abrir procedimientos de aplicación de los tributos relativos al IVA de los transmitentes y adquirentes en la compraventa de fecha 29 de diciembre de 2006 no acredita la inexactitud de los hechos recogidos en el acta de la Inspección estatal. No se han aportado al procedimiento medio de prueba alguno que acredite la inexistencia de la simulación negocial puesta de manifiesto ante la Inspección de los tributos de la AEAT.

En el presente procedimiento se han puesto de manifiesto que tanto la entidad T... SL, como la adquirente C... SL pertenecen al mismo grupo familiar, teniendo como única actividad esta última la gestión del patrimonio familiar del transmitente, D. Fx... Igualmente, ha quedado acreditado que la compradora no ha afectado el inmueble adquirido a actividad económica ninguna y que la arrendataria,  T... SL, que tiene por objeto las actividades agrícolas y ganaderas, tampoco afectó el chalet arrendado a ninguna actividad pues, a pesar de manifestar que el inmueble se destinó a la organización de congresos y eventos se ha constatado que  no se realizaron dichas actividades en dicho inmueble. La incorporación de todas estas cuestiones de hecho al procedimiento a través de la diligencia de colaboración de la Inspección de la Inspección de Hacienda del Estado de fecha 15 de junio de 2010 con número de referencia ... y del acta de disconformidad de fecha 14 de julio de 2010,  modelo A02, número ..., no ha quedado desvirtuada por elemento de prueba alguno aportado por el obligado tributario.
 TERCERO: Que en aras de la brevedad procesal, se dan por íntegramente reproducidos los fundamentos legales expresados tanto en el Acta de Disconformidad como en el preceptivo informe ampliatorio en cuanto al hecho imponible y demás elementos configuradores del tributo, con la salvedad de que en el cálculo de la cuota a ingresar se observa que no se ha deducido la cantidad satisfecha con fecha 2 de febrero de 2007 en concepto de Actos Jurídicos Documentados por importe de 84.000 euros, por lo que la cuota a ingresar asciende a 210.000 euros. (...)”.
En esa misma fecha, se emite por el Coordinador Territorial en Cádiz, de la Agencia Tributaria de Andalucía, de la Consejería de Hacienda y Administración Pública de la Junta de Andalucía acuerdo de imposición de sanción (documento número ...) respecto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, período 2006 del que resulta una cantidad total a ingresar de 147.000,00 euros (sin tener en cuenta reducciones).
El acuerdo se fundamenta, en síntesis, en los siguientes fundamentos de derecho:
“FUNDAMENTOS DE DERECHO
 CUARTO: Por lo que respecta a la concurrencia en la conducta del contribuyente del elemento subjetivo que habilite la imposición de sanción por infracción tributaria, esta Coordinación Territorial entiende la existencia de una conducta culposa, o cuanto menos negligente, por parte del sujeto pasivo. (...)

Como señala el acta de disconformidad A02 número ... de fecha 14 de julio de 2010 de  la operación desarrollada por las partes se desprende una clara intencionalidad de los mismos en simular un arrendamiento sujeto a IVA (el efectuado por D. Fx... a T... SL), arrendamiento que se mantiene por poco más de un año, que habilite al mismo para sujetar a IVA la posterior transmsión que D. Fx... efectúa a C... SL, y evitar de esta forma la sujeción de dicha transmisión al impuesto procedente, Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, y ello en base a que la mecánica del IVA permite a las partes recuperar el importe del impuesto satisfecho, circunstancia ésta que no permite la mecánica del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. De ello se deduce una intencionalidad dolosa, especialmente significativa a efectos de sanción, ya que el diseño de la operación no tiene otra finalidad que el defraudar las cuotas tributarias procedentes del impuesto legalmente exigible a la operación, cual es el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

QUINTO: En virtud de los hechos descritos y lo dispuesto en el artículo 191.1 de la reiterada LGT constituye infracción tributaria la siguiente conducta:

“Dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo (...)”.
Infracción tributaria que procede calificar como grave, conforme al número 3 del mismo artículo 191, ya que concurre la circunstancia de ocultación, al haberse presentado una declaración tributaria con un hecho falso cual es la condición de sujeto pasivo del IVA del transmitente (...)”.

TERCERO:


Disconforme con los acuerdos de liquidación e imposición de sanción descritos en el antecedente de hecho anterior, el obligado tributario en fecha 21 de septiembre de 2011 interpone frente a los mismos reclamaciones económico administrativas ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (reclamaciones económico administrativas número 53/1292/2011 y 53/1291/2011, respectivamente).
En fecha 25 de octubre de 2012, de forma acumulada, el TEAR de Andalucía dicta Resolución en primera instancia, estimando las reclamaciones y anulando los actos impugnados. Dicha resolución se fundamenta, en síntesis, en los siguientes antecedentes de hecho y fundamentos de derecho:
“ANTECEDENTES.
 PRIMERO: La Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, sede de Málaga, dictó sentencia el 25 de febrero de 2011, en la que declaró nulo de pleno derecho el Decreto 324/2009, de 8 de septiembre, por el que se aprueba el Estatuto de la Agencia Tributaria de Andalucía. Interpuesto recurso de casación por la Junta de Andalucía, la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo en Sentencia de 31 de mayo de 2012 acordó no haber lugar al recurso (...).
 FUNDAMENTOS DE DERECHO (...)

SEGUNDO Como cuestión de previo pronunciamiento el Tribunal considera necesario examinar los actos impugnados en cuanto aplicación del Estatuto de la Agencia Tributaria de Andalucía anulado judicialmente. El informe de la Agencia destaca que la jurisprudencia establece que la nulidad de la disposición general no se traslada automáticamente y en el mismo grado a los actos de aplicación, siendo necesario apreciar un motivo de nulidad en la propia génesis del acto en concreto, y que el Estatuto anulado es una norma no sustantiva sino adjetiva y de organización administrativa, concluyendo que los actos de aplicación no se ven afectados por el vicio que determinó la declaración de nulidad del Estatuto –falta de audiencia de determinada organización en el procedimiento de elaboración del Decreto.

Sin embargo, el Tribunal entiende que la declaración jurisdiccional de nulidad del Decreto afecta necesariamente a los actos de aplicación, y en concreto a los dictados por las Coordinaciones Territoriales que son objeto de revisión en esta vía económico-administrativa (...).

Atendiendo a que, como se ha visto, el Estatuto es la disposición llamada por estas leyes a desarrollar sus previsiones, resulta que el artículo 19, al disponer que corresponderá a las personas titulares de las jefaturas de las Coordinaciones Territoriales, en relación con su ámbito territorial de competencias, dictar los actos administrativos de aplicación de los tributos y de imposición de sanciones tributarias, no sólo completaba la estructura de la Agencia con estos órganos complementarios, en los que sería mera norma de organización o adjetiva, sino que además les confería el ejercicio de estas potestades de Administración Tributaria (...).

Declarada la nulidad de la norma que atribuye la competencia a las Coordinaciones Territoriales y teniendo esta declaración jurisdiccional efectos que se retrotraen al momento mismo en que se dictó la disposición declarada nula (...) tenemos que concluir que la anulación del Estatuto priva de cobertura a la actuación de tales órganos (...).

TERCERO: (...) Considera en efecto este Tribunal que los actos dictados por las Coordinaciones Territoriales en aplicación del Estatuto de 2009 no son nulos de pleno derecho sino anulables. Tal es la regla en los casos de anulación de disposiciones generales, como señala, entre otras, la STS de 20 de diciembre de 1993 (...). Por otro lado, la nulidad de pleno derecho es la excepción en los actos administrativos ilegales, siendo la regla general la anulabilidad, pues la primera sólo concurre en los supuestos tasados en la Ley; estos supuestos excepcionales deben ser interpretados rigurosa y estrictamente; de ellos el único que se aproximaría a nuestro caso sería el de “incompetencia manifiesta por razón del territorio o de la materia”; y en la jurisprudencia sobre este motivo de nulidad, así la STS de 15 de junio de 2011, se afirma que “para generar la nulidad la incompetencia ha de ser manifiesta, sin que exija un esfuerzo dialéctico su comprobación (...)”. Estas circunstancias no se dan en los actos de las Coordinaciones Territoriales dictados según la norma entonces vigente, incursos en una causa de nulidad sobrevenida y no en un vicio originario presente en el momento de adoptar el acto, requisito también exigido por la doctrina del Consejo de Estado para apreciar la existencia de nulidad absoluta (...)

Una situación semejante se produjo cuando fue declarada la nulidad (...) del Reglamento de desarrollo de la Ley de Reforma Agraria de Andalucía (...). En diversas Sentencias el Alto Tribunal se ocupó de la legalidad de los actos dictados al amparo del reglamento nulo. Así, la de 16 de abril de 1991, citada por la de 11 de noviembre de 1996, tras destacar que no se veían afectados los actos de aplicación que hubieran adquirida firmeza, consideró válida y eficaz la Disposición Transitoria contenida en el nuevo Reglamento (...) que establecía la subsistencia de los actos dictados en aplicación del Reglamento anterior (...). Sin embargo, no puede acogerse este precedente a favor de los actos aquí impugnados, puesto que el nuevo Estatuto de la Agencia Tributaria de Andalucía (...) se aparta del mismo al no contener disposición alguna relativa a los actos dictados bajo el anterior Estatuto”.

La resolución es notificada al obligado tributario en fecha 7 de diciembre de 2012; No le consta a este Tribunal que dicha resolución del TEAR de Andalucía haya sido objeto de impugnación.

CUARTO:


En fecha 15 de mayo de 2013, el Gerente Provincial en Cádiz, de la Agencia Tributaria de Andalucía, de la Consejería de Hacienda y Administración Pública de la Junta de Andalucía  emite nuevo acuerdo de liquidación (documento número ...) respecto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, período 2006, según el cual, “vista la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía de fecha 25 de octubre de 2012 que anula los acuerdos números ... y ... de esta Gerencia Provincial en Cádiz (...), en aplicación de la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de fecha 25 de febrero de 2011 que declaraba nulo de pleno derecho el Decreto 324/2009, de 8 de septiembre, por el que se aprueba el Estatuto de la Agencia Tributaria de Andalucía, que fue confirmada por sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de fecha 31 de mayo de 2012, decretando su anulabilidad.

Considerando que por Decreto 4/2012, de 17 de enero, se aprueba nuevamente el Estatuto de la Agencia Tributaria de Andalucía, atribuyendo su artículo 19.2.e) la competencia para dictar las liquidaciones de los procedimientos de inspección al Coordinador Territorial (hoy Gerente Provincial) dentro de su ámbito territorial.

Considerando que el principio de conservación de los actos anulables determina la retroacción de las actuaciones del procedimiento al momento de dictar el acuerdo anulado ya que los actos anteriores dictados por órgano competente, como es el Inspector-actuario, resultan válidos.

Esta Gerencia Provincial acuerda: 
-          Anular los acuerdos anulados.
-          Reponer las actuaciones al trámite de la notificación del acta de disconformidad”.
En base a ello y teniendo en cuenta las alegaciones formuladas por el obligado tributario en fecha 30 de junio de 2011 al acta A02-... y los mismos antecedentes de hecho y fundamentos jurídicos que en el acuerdo de liquidación de fecha 12 de agosto de 2011 (número ...) se emite el nuevo acuerdo de liquidación del que resulta una cantidad total a ingresar de 283.518,70 euros (cuota de 210.000,00 euros e intereses de demora de 73.518,70 euros).
En esa misma fecha, el Gerente Provincial en Cádiz, de la Agencia Tributaria de Andalucía, de la Consejería de Hacienda y Administración Pública de la Junta de Andalucía  emite nuevo acuerdo de imposición de sanción (documento número ...) respecto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, período 2006, según el cual, “vista la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía de fecha 25 de octubre de 2012 que anula los acuerdos números ... y ... de esta Gerencia Provincial en Cádiz (...), en aplicación de la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de fecha 25 de febrero de 2011 que declaraba nulo de pleno derecho el Decreto 324/2009, de 8 de septiembre, por el que se aprueba el Estatuto de la Agencia Tributaria de Andalucía, que fue confirmada por sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo de fecha 31 de mayo de 2012, decretando su anulabilidad.

Considerando que por Decreto 4/2012, de 17 de enero, se aprueba nuevamente el Estatuto de la Agencia Tributaria de Andalucía, atribuyendo su artículo 19.2.e) la competencia para dictar las liquidaciones de los procedimientos de inspección al Coordinador Territorial (hoy Gerente Provincial) dentro de su ámbito territorial.

Considerando que el principio de conservación de los actos anulables determina la retroacción de las actuaciones del procedimiento al momento de dictar el acuerdo anulado ya que los actos anteriores dictados por órgano competente, como es el Inspector-actuario, resultan válidos.

Esta Gerencia Provincial acuerda: 
-          Anular los acuerdos anulados.
-          Reponer las actuaciones al trámite de la notificación de la propuesta de acuerdo sancionador”.
En base a ello y teniendo en cuenta las alegaciones formuladas por el obligado tributario en fecha 30 de junio de 2011 a la propuesta de imposición de sanción y los mismos antecedentes de hecho y fundamentos jurídicos que en el acuerdo de imposición de sanción de fecha 12 de agosto de 2011 (número ...) se emite el nuevo acuerdo de imposición de sanción del que resulta una cantidad total a ingresar de 147.000,00 euros (sin tener en cuenta reducciones).
Estos acuerdos son notificados a la entidad recurrente en fecha 29 de mayo de 2013.

QUINTO:


En fecha 7 de junio de 2013, la entidad reclamante interpone, ante este Tribunal, las presentes reclamaciones económico-administrativas contra los acuerdos de liquidación e imposición de sanción descritos en el antecedente de hecho anterior.
Con fecha 13 de enero de 2014, se notifica a la entidad recurrente la puesta de manifiesto del expediente, concediéndole el plazo de un mes para que examine el mismo y para que aporte las pruebas y formule las alegaciones que estime pertinentes.
Con fecha 12 de febrero de 2014, el interesado formula, en síntesis, las siguientes alegaciones:
- La operación de compraventa recogida en la escritura pública de fecha 29 de diciembre de 2006 es una operación sujeta a IVA en la que concurren todos los requisitos exigidos en el artículo 20.Dos de la LIVA para poder renunciar a la exención del impuesto, esto es, se trata de una segunda entrega de una edificación en la que el transmitente es sujeto pasivo del IVA (tiene la condición de arrendador) y el adquirente tiene derecho a la deducción total del IVA soportado (el adquirente se subroga en el contrato de arrendamiento existente).
- La Inspección de la AEAT considera que el arrendamiento descrito ha sido simulado, sin embargo, solamente se ha realizado regularización en las partes que han soportado la repercusión del impuesto, omitiendo la realización de actuaciones respecto de las partes que han repercutido dicho impuesto. No se debería haber declarado la simulación, sino el conflicto en la aplicación de la norma.
- Si bien el TEAR de Andalucía declara los actos administrativos dictados por la Agencia Tributaria anulables, los mismos son dictados por un órgano manifiestamente incompetente por razón del territorio o la materia, lo cual es una causa de nulidad de pleno derecho, por lo que dichos actos no han producido efecto alguno y por tanto habría prescrito el derecho de la Administración a liquidar.
- La retroacción de actuaciones realizada por el Gerente Provincial es incorrecta, en la medida en que la resolución del TEAR de Andalucía ordena simplemente que los acuerdos impugnados sean anulados, no la retroacción de actuaciones. Los acuerdos impugnados son el resultado de un procedimiento inspector llevado a cabo por un órgano, esto es la Coordinación Territorial, cuyas competencias le son atribuidas por un Decreto declarado nulo de pleno derecho; por lo que debe entenderse que la anulabilidad dictada por el TEAR es extensible al procedimiento completo, de manera que la Gerencia Territorial debería haber iniciado y tramitado un nuevo procedimiento inspector, encontrándose ya prescrito el derecho a practicar liquidación.
- En la retroacción de actuaciones realizada por el Gerente Provincial al trámite de la notificación de la firma del acta de disconformidad no se ha dado nuevo plazo al obligado tributario para formular alegaciones de acuerdo con lo establecido en el artículo 157.3 de la LGT, sino que directamente se ha dictado nuevo acto de liquidación, lo que ha provocado una situación de indefensión.
- No se especifica por el Gerente Provincial en qué fecha fue recibido el expediente desde el TEAR de Andalucía, por lo que se desconoce si la Administración ha resuelto en el plazo establecido en el artículo 150.5 de la LGT para los supuestos de retroacción de actuaciones. El incumplimiento de este plazo supondría la prescripción de las actuaciones inspectoras.

FUNDAMENTOS DE DERECHO

  

PRIMERO:


Este Tribunal Económico Administrativo Central es competente para conocer de las reclamaciones económico-administrativas que se examinan, que han sido interpuestas en tiempo y forma por persona legitimada al efecto, de conformidad con lo previsto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) y en desarrollo de la misma por el Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento General en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), de aplicación a este procedimiento.
De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 230.1.c) de la LGT se procedió a la acumulación de las reclamaciones económico-administrativas RG 6405/2013 (interpuesta contra el acuerdo de liquidación) y RG 6406/2013 (interpuesta contra el acuerdo de imposición de sanción derivado del acuerdo de liquidación recurrido).
La cuestión a analizar en las presentes reclamaciones consiste en determinar si los acuerdos por el que se liquida el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas y la imposición de sanción asociada a dicha liquidación se ajustan a derecho.

SEGUNDO:


En primer lugar, procede examinar la cuestión alegada por la entidad recurrente en relación con la prescripción del derecho de la Administración a practicar liquidación por considerar que los actos impugnados en su momento ante el TEAR de Andalucía son nulos de pleno derecho y por tanto no han producido efecto alguno.
La Resolución de fecha 25 de octubre de 2012 del TEAR de Andalucía, tras analizar detalladamente en sus fundamentos de derecho (como queda recogido en el Antecedente de Hecho TERCERO de esta Resolución) las consecuencias derivadas de la declaración de nulidad de pleno derecho del Decreto 324/2009 por el que se aprueba el Estatuto de la Agencia Tributaria de Andalucía por la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de fecha 25 de febrero de 2011 confirmada por Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 31 de mayo de 2012, acuerda que los actos impugnados por el interesado no son nulos de pleno derecho, sino anulables.
Dicha Resolución es notificada al obligado tributario en fecha 7 de diciembre de 2012, abriéndose el plazo del mes establecido en el artículo 241.1 de la LGT para interponer contra ella recurso de alzada ordinario ante el Tribunal Económico Administrativo Central, si se considera que la misma no es conforme a derecho.
A este Tribunal no le consta que el obligado tributario haya interpuesto recurso contra la Resolución en la que se declaran los actos inicialmente impugnados anulables y no nulos de pleno derecho, adquiriendo, por tanto, dicha Resolución firmeza. De manera que la alegación formulada en el presente escrito de interposición de reclamación económico administrativa relativa a la nulidad de pleno derecho de los actos inicialmente impugnados carece de valor, en la medida en la que al no haber sido recurrida en plazo la Resolución del TEAR de Andalucía de fecha 25 de octubre de 2012, en la que se establecían los fundamentos de derecho por los que se consideraban los actos impugnados anulables y no nulos de pleno derecho, el obligado tributario ha consentido dicho acto y no puede pretender que a través de la nueva reclamación económico administrativa se analicen cuestiones que ya han devenido firmes. De manera que al tratarse de una cosa ya juzgada administrativa, los actos inicialmente impugnados son anulables.
Los efectos que sobre la prescripción producen los actos anulables son abordados, entre otras, en la Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 11 de febrero de 2010 (recurso 1707/2003), en la que, en su Fundamento de Derecho CUARTO, en lo que aquí interesa cabe destacar lo siguiente:
“(...) Determinada la anulabilidad del acto de declaración de responsabilidad y la obligación de dictar un nuevo acto dentro del plazo de prescripción, resta por señalar que, salvo en algún caso aislado [véase la Sentencia de 29 de septiembre de 2004 (rec. cas. núm. 273/2003), FD Séptimo], esta Sala ha declarado la eficacia interrruptiva de los actos realizados con posterioridad al acto declarado anulable. 
Así, en la Sentencia de 19 de enero de 1996 (rec. cas. núm. 3922/1991), esta Sala y Sección , frente a la alegación de los recurrentes de que había «prescrito el derecho de la Administración para comprobar el verdadero valor de la finca adquirida» porque la Sentencia impugnada «incurr[ía] en el error de dar por válidos, para interrumpir la prescripción, actos declarados formalmente nulos», aclaró que el acuerdo de comprobación de valores «no fue declarado nulo de pleno derecho (nulidad absoluta o radical)», «sino simplemente anulable (nulidad relativa)», «luego, en consecuencia, produjo efectos interruptivos, dado que únicamente se puede negar tal efecto a los actos nulos de pleno derecho, en la medida que se consideran como inexistentes» (FD Tercero; a esta resolución nos remitimos en la Sentencia de 22 de septiembre de 2008 , cit., FD Cuarto).

Posteriormente, en nuestra Sentencia de 6 de junio de 2003 (rec. cas. núm. 5328/1998), después de «discrepa[r] de la tesis mantenida por la entidad mercantil recurrente, consistente en sostener que el acto resolutorio del expediente contradictorio iniciado por la Inspección de Tributos» fue «declarado nulo de pleno derecho» por el T.E.A.C., concluimos que interrumpió la prescripción del derecho a liquidar [art. 64.a) de la L.G.T ] no sólo dicho acto, sino también, en virtud del art. 66.1.b) de la L.G.T, la interposición por la actora
de la reclamación económico administrativa contra el mismo (FD Tercero).

La doctrina anterior se vio confirmada por nuestra Sentencia de 19 de abril de 2006 (rec. cas. en interés de Ley núm. 58/2004) - cuyos términos reiteramos en la reciente Sentencia de 22 de octubre de 2009 (rec. cas. núm. 6766/2003), FD Quinto-, en la que establecimos como doctrina legal que « [l]a anulación de una
liquidación tributaria por causa de anulabilidad no deja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción producida anteriormente por consecuencia de las actuaciones realizadas ante los Tribunales Económicos Administrativos, manteniéndose dicha interrupción con plenitud de efectos», con fundamento, en esencia, en los siguientes razonamientos:

«La doctrina afirmada en la sentencia de instancia, en el sentido de que es irrelevante el que la anulación de los actos de la Administración sea por causa de anulabilidad, o, por razón de nulidad, es claramente inasumible. En primer término, porque contradice la doctrina de esta Sala sentada, entre otras, en su sentencia de 19 de junio de 2004, sentencia en la que claramente se distinguen los actos anulables y los nulos a efectos de apreciar la interrupción de prescripción que de ellos pueda derivarse; en segundo lugar, porque tal distinción no es irrelevante para el ordenamiento jurídico que considera no convalidables los actos nulos, siendo imprescriptible (en principio) la acción para exigir su anulación. Por el contrario, los actos anulables son convalidables y son susceptibles de impugnación en los plazos (breves) legalmente establecidos.

Pudiera arguirse que aunque sean ciertas esas diferencias las mismas se vuelven irrelevantes cuando de la prescripción se trata. Pero esta tesis carece de fundamento legal si se tiene presente que el artículo 66.1.a) al regular la interrupción de la prescripción se refiere a "cualquier acción administrativa" expresión que pone de relieve que lo trascendente, a efectos de interrumpir la prescripción, es el silencio de la relación jurídica, lo que no se puede afirmar cuando el acto de la Administración es meramente anulable, como es el caso.

No es ocioso recordar que este tratamiento jurídico no es diferente al que consagra el artículo 1973 del Código Civil a efectos de interrupción de la prescripción y que establece la capacidad interruptiva de la prescripción en términos claramente genéricos, llegando también a utilizar la expresión "cualquier", como el precepto citado de la LGT, por lo que el efecto interruptivo no se supedita al éxito de la reclamación sino a la ausencia de silencio en la relación jurídica que prescribe» (FD Tercero).

A la doctrina que acabamos de transcribir aludimos poco después en la Sentencia de 23 de mayo de 2006 (rec. cas. núm. 18/2001), en la que afirmamos que debía «tenerse en cuenta, ante todo, que las anulaciones de las liquidaciones provisionales se produjeron, no por la existencia de vicios de nulidad de pleno derecho, al no concurrir las causas de los» arts. 153 de la L.G.T. y 62 de la Ley 30/1992, «sino de simple anulabilidad»; y «[a]nte esta realidad, si no existió nulidad de pleno derecho, las liquidaciones anuladas interrumpieron la prescripción, de acuerdo con la doctrina sentada por esta Sala, entre otras, en la reciente Sentencia de 19 de abril de 2006» (FD Cuarto).

Y, por último, en la ya citada Sentencia de 29 de junio de 2009, después de citar una resolución judicial en la que se mantenía que «cualquiera que fuere el grado de invalidez que afectase a un acto administrativo, sea nulo de pleno derecho o simplemente anulable, ese acto ineficaz no puede producir efecto alguno», «concretamente el de interrumpir la prescripción», señalamos:

«Ahora bien, resulta que este criterio, que equipara los grados de ineficación de los actos administrativos -que no distingue las categorías de nulidad de pleno derecho y anulabilidad de dichos actos, completamente asentadas en el Derecho Administrativo (arts. 62 y 63 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y Procedimiento Administrativo Común) y en el Derecho Tributario (arts. 153 y 154 LGT/1963; y art. 217 LGT/2003)- no es el que se adecúa al ordenamiento jurídico ni es el que ha establecido la jurisprudencia de este Alto Tribunal.

Por tanto, si ha de unificarse doctrina es para resaltar que la procedente es que la que sustenta la ratio decidendi de la sentencia objeto del presente recurso de casación, al seguir una jurisprudencia que puede resumirse en los siguientes términos:

1º) La anulación de una comprobación de valores (como la de una liquidación) no deja sin efecto la interrupción del plazo de prescripción producida anteriormente por consecuencia de las actuaciones realizadas ante los Tribunales Económicos Administrativos, manteniéndose dicha interrupción con plenitud de efectos (Cfr. STS de 19 de abril de 2006).

2º) La anulación de un acto administrativo no significa en absoluto que decaiga o se extinga el derecho de la Administración Tributaria a retrotraer actuaciones, y volver a actuar, pero ahora respetando las formas y garantías de los interesados » (FD Tercero).”
Teniendo en cuenta la jurisprudencia del Alto Tribunal, para determinar si en el  momento de dictarse la liquidación impugnada en la presente reclamación, había prescrito el derecho de la Administración a practicar la misma, debemos tener en cuenta lo dispuesto a este respecto en la Ley 58/2003 General Tributaria.
El artículo 66 de la LGT, establece en relación con los plazos de prescripción:
“Prescribirán a los cuatro años los siguientes derechos:

a) El derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación”.

En cuanto al cómputo de los plazos de prescripción, el artículo 67 dispone lo siguiente:
“1. El plazo de prescripción comenzará a contarse en los distintos casos a los que se refiere el artículo anterior conforme a las siguientes reglas:

En el caso a), desde el  día siguiente a aquel en que finalice el plazo reglamentario para presentar la correspondiente declaración o autoliquidación”.
Respecto a la interrupción de los plazos de prescripción, el artículo 68 establece:

“1. El plazo de prescripción del derecho a que se refiere el párrafo a) del artículo 66 de esta ley se interrumpe:
a) Por cualquier acción de la Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación, inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la obligación tributaria.

b) Por la interposición de reclamaciones o recursos de cualquier clase, por las actuaciones realizadas con conocimiento formal del obligado tributario en el curso de dichas reclamaciones o recursos, por la remisión del tanto de culpa a la jurisdicción penal o por la presentación de denuncia ante el Ministerio Fiscal, así como por la recepción de la comunicación de un órgano jurisdiccional en la que se ordene la paralización del procedimiento administrativo en curso.

c) Por cualquier actuación fehaciente del obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda tributaria”.
En nuestro caso, el cómputo del plazo de prescripción se inicia el día siguiente a la finalización del plazo de 30 días hábiles a contar desde el momento en que se cause el acto o contrato, que es el plazo para presentar la correspondiente autoliquidación, de acuerdo con lo previsto en el artículo 102 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
De acuerdo con la normativa y jurisprudencia expuesta, la primera actuación que interrumpe la prescripción en el caso que nos ocupa es la presentación por la reclamante de autoliquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por la operación de referencia, presentación que se produce el 2 de febrero de 2007.
Posteriormente se realizan diversas actuaciones interruptivas de la prescripción, como la notificación de la  comunicación de inicio de actuaciones inspectoras de comprobación e investigación, la notificación de la liquidación y el acuerdo de imposición de sanción, la interposición por la entidad reclamante de reclamaciones económico administrativas ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía contra el acuerdo de liquidación y el acuerdo de imposición de sanción y la notificación de la resolución de las citadas reclamaciones el día 7 de diciembre de 2012.
La Oficina Liquidadora de Cádiz dicta la nueva liquidación el día 15 de mayo de 2013, notificándose al obligado tributario en fecha 29 de mayo de 2013. Por tanto, cabe concluir que en el momento de dictarse la liquidación impugnada en la presente reclamación, no había prescrito el derecho de la Administración a practicar la misma, por lo que procede desestimar la alegación de la reclamante en este sentido.

TERCERO:


A continuación, procede analizar la alegación formulada por la entidad reclamante en relación con la extensión de la anulabilidad declarada por la resolución del TEAR de Andalucía a la totalidad del procedimiento inspector del que derivan los actos impugnados declarados anulables. 
La Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 14 de junio de 2012 (recurso 6386/2009), que cita y reproduce parcialmente otra Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 26 de marzo de 2012 (recurso 5827/2009), en su Fundamento de Derecho TERCERO establece, en lo que aquí interesa, lo siguiente:
“ (...) El problema que se nos plantea en este motivo lo hemos abordado en la perspectiva de las facultades que se le reservan a la Administración en los supuestos de que una liquidación tributaria sea anulada sin retroacción de actuaciones, por no responder a defectos formales la causa de la anulación. Sobre esta cuestión hemos realizado una declaración genéricamente clara en sentencia tan reciente como lo es una de 26 de marzo de 2012 (rec. de casación 5827/2009 ), en la que hemos establecido que

“(...), el hecho de que no quepa retrotraer las actuaciones cuando la liquidación adolece de un defecto sustantivo, debiendo limitarse el pronunciamiento económico-administrativo a anularla o, a declarar su nulidad, si se encuentra aquejado de alguno de los vicios que la determinan, no trae de suyo que le esté vedado a la Administración aprobar otra liquidación, ganando "firmeza" las autoliquidaciones del sujeto pasivo, que devienen ya irrevisables. Como en cualquier otro sector del derecho administrativo, ante tal tesitura, la Administración puede dictar, sin tramitar otra vez el procedimiento y sin completar la instrucción pertinente, un nuevo acto ajustado a derecho mientras su potestad no haya prescrito. Esto es, una vez anulada una liquidación tributaria en la vía económico-administrativa por razones de fondo, le cabe a la Administración liquidar de nuevo si no ha decaído su derecho por el transcurso del tiempo. Y en este punto se ha de tener en cuenta nuestra jurisprudencia sobre la interrupción de la prescripción y la negativa de este Tribunal Supremo a reconocer tales efectos a los actos nulos de pleno derecho [véase, por todas, la sentencia de 11 de febrero de 2010 (casación 1707/03 , FJ 4º) y las que en ella se citan]”.

De la lectura de estas Sentencias de 26 de marzo de 2012 y 14 de junio de 2012, se desprende la posibilidad de que la Administración, una vez anulada una liquidación, siempre que no se trate de nulidad de pleno derecho, pueda llevar a cabo una nueva regularización y consiguiente liquidación, antes de que concurra el plazo de prescripción.
Ahora bien, cabe señalar, con carácter previo, que los actos impugnados en la presente resolución, no resultan del mismo procedimiento tributario del que derivaron los primeros acuerdos de liquidación e imposición de sanción anulados por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (reclamaciones número 53/1292/2011 y 53/1291/2011, respectivamente), puesto que el TEAR de Andalucía, en su Resolución, no anuló los acuerdos de liquidación e imposición de sanción por defecto procedimental alguno, en cuanto omisión de algún trámite del procedimiento inspector que determine que el obligado tributario no haya podido ejercer adecuadamente su derecho de defensa con la consiguiente indefensión, ni por defecto de motivación que constituya defecto formal, en cuanto falta de plasmación en los acuerdos recurridos de la motivación en que se base la regularización practicada y que impide al interesado conocer la fundamentación de la regularización y, por consiguiente, oponerse adecuadamente a la misma.
Asimismo, tampoco ordenó en su resolución el TEAR de Andalucía la retroacción de las actuaciones a un momento determinado del procedimiento, sino que anuló, sin más, los acuerdos de liquidación e imposición de sanción impugnados como consecuencia de haber sido declarado nulo de pleno derecho por Sentencia de fecha 25 de febrero de 2011 del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía confirmada por Sentencia de fecha 31 de mayo de 2012 del Tribunal Supremo, el Decreto 324/2009 por el que se aprueba el Estatuto de la Agencia Tributaria de Andalucía. Es decir, los acuerdos de liquidación e imposición de sanción ahora impugnados no pueden entenderse dictados en el seno del primer procedimiento inspector al amparo de la citada resolución del TEAR de Andalucía.

Corresponde, por tanto, a continuación examinar el procedimiento tributario que ha dado lugar a los acuerdos de liquidación e imposición de sanción impugnados en las presentes reclamaciones, a efectos de determinar si en el mismo se han respetado las prescripciones legales en materia procedimental y, por tanto, las actuaciones desarrolladas pueden considerarse válidas.
El expediente administrativo remitido por la Gerencia Provincial en Cádiz contiene, en relación con el procedimiento correspondiente a los acuerdos de liquidación e imposición de sanción impugnados en las presentes reclamaciones económico administrativas, exclusivamente el acuerdo de liquidación número ..., el acuerdo de imposición de sanción número ... y el justificante de la notificación de los mismos al obligado tributario.
El acuerdo de liquidación número ... se remite al expediente en el que obra el Acta de Disconformidad, modelo A02, número ..., de fecha 15 de junio de 2011, del que resultó la liquidación de fecha 12 de agosto de 2011, anulada por la Resolución del TEAR de Andalucía expuesta en el Antecedente de Hecho Tercero de esta resolución. Y en base a los antecedentes de hecho y fundamentos de derecho recogidos en dicha Acta y atendiendo a las alegaciones formuladas en su día por el obligado tributario contra la misma, se dicta sin más el acuerdo de liquidación aquí impugnado.
Por otro lado, el acuerdo de imposición de sanción número ... se remite al acuerdo de iniciación del procedimiento sancionador y propuesta de resolución de fecha 15 de junio de 2011, número ..., del que resultó el acuerdo de imposición de sanción de fecha 12 de agosto de 2011, anulado por la Resolución del TEAR de Andalucía expuesta en el Antecedente de Hecho Tercero de esta resolución. Y en base a los antecedentes de hecho y fundamentos de derecho recogidos en dicha propuesta y atendiendo a las alegaciones formuladas en su día por el obligado tributario contra la  misma, se dicta sin más el acuerdo de imposición de sanción aquí impugnado.
Es decir, tanto en el acuerdo de liquidación como en el acuerdo de imposición de sanción ahora impugnados se consideran válidas todas y cada una de las actuaciones realizadas en el procedimiento inspector iniciado mediante comunicación de inicio de actuaciones de comprobación e investigación de fecha 16 de noviembre de 2010, notificado al obligado tributario en fecha 22 de noviembre de 2010, con excepción únicamente de los acuerdos de liquidación e imposición de sanción que fueron declarados anulables por Resolución de fecha 25 de octubre de 2012 del TEAR de Andalucía.
En relación con el principio de conservación de los actos anulables en el que se basa tanto el acuerdo de liquidación como el de imposición de sanción impugnados en estas reclamaciones, la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común (LPAC), establece en el artículo 64.1, “la nulidad o anulabilidad de un acto no implicará la de los sucesivos en el procedimiento que sean independientes del primero”; continúa estableciendo en el artículo 66 que “el órgano que declare la nulidad o anule las actuaciones dispondrá siempre la conservación de aquellos actos y trámites cuyo contenido se hubiera mantenido igual de no haberse cometido la infracción”.
En base a dichos preceptos, teniendo en cuenta que los acuerdos declarados anulables por el TEAR de Andalucía son posteriores y en todo caso directamente dependientes de los actos llevados a cabo a lo largo del procedimiento inspector (comunicación de inicio de actuaciones inspectoras, puesta de  manifiesto del expediente y trámite de audiencia, suscripción del acta, comunicación de inicio del procedimiento sancionador y propuesta de resolución y apertura del plazo de alegaciones previo a dictar los acuerdos) y que en ningún caso la Resolución del TEAR de Andalucía ordena retroacción de actuaciones ni determina qué actos o trámites mantienen su eficacia, debe considerarse, como ya se ha expuesto anteriormente que, los actos impugnados en la presente resolución, no resultan del mismo procedimiento tributario del que derivaron los primeros acuerdos de liquidación e imposición de sanción anulados por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía (reclamaciones número 53/1292/2011 y 53/1291/2011, respectivamente), sino de uno nuevo, no siendo, por tanto, válidos ninguno de los trámites realizados en el anterior procedimiento inspector.
El Título III de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, regula la aplicación de los tributos, y en particular, las actuaciones y procedimientos tributarios. En relación con los procedimientos tributarios, las normas recogidas en la Ley regulan, fundamentalmente, su inicio, los derechos, facultades y obligaciones de las partes en el curso de los mismos, y su finalización, de forma que la inobservancia de tales normas desnaturaliza el procedimiento, en el sentido de que no podrá calificarse el conjunto de actuaciones realizadas como tal procedimiento, ni se podrá aplicar el régimen jurídico previsto para el mismo.
El artículo 83 de la Ley 58/2003, General Tributaria, dispone en su apartado 3 que “La aplicación de los tributos se desarrollará a través de los procedimientos administrativos de gestión, inspección, recaudación y los demás previstos en este título”.
En el caso que nos ocupa, en el acuerdo de liquidación dictado por la Gerencia Provincial en Cádiz no se indica cuál es el procedimiento tributario aplicado para dictar la misma, si bien hace referencia al Acta A02-... de fecha 15 de junio de 2011 y en relación con los recursos y reclamaciones que se pueden interponer contra el acuerdo se remite a los artículo 222 y siguientes de la LGT, todos ellos disposiciones generales a la aplicación del sistema tributario.
De acuerdo con lo anterior, corresponde en todo caso acudir a las normas comunes que la Ley 58/2003, General Tributaria, establece para las actuaciones y procedimientos tributarios.
En cuanto a la iniciación de los procedimientos tributarios, los apartados 1 y 2 del artículo 98 señalan:
“1. Las actuaciones y procedimientos tributarios podrán iniciarse de oficio o a instancia del obligado tributario, mediante autoliquidación, declaración, comunicación, solicitud o cualquier otro medio previsto en la normativa tributaria.

2. Los documentos de iniciación de las actuaciones y procedimientos tributarios deberán incluir, en todo caso, el nombre y apellidos o razón social y el número de identificación fiscal del obligado tributario y, en su caso, de la persona que lo represente”.

EL artículo 147 de la LGT en relación con la iniciación del procedimiento de inspección establece:
“1. El procedimiento de inspección se iniciará:
 a)    De oficio.
b)    A petición del obligado tributario, en los términos establecidos en el artículo 149 de esta ley.
2. Los obligados tributarios deben ser informados al inicio de las actuaciones del procedimiento de inspección sobre la naturaleza y alcance de las mismas, así como de sus derechos y obligaciones en el curso de tales actuaciones”.
Como se ha señalado previamente, no consta en el expediente remitido documento alguno de iniciación del nuevo procedimiento, sino exclusivamente el acuerdo de liquidación que se notifica a la entidad recurrente. En ninguno de los procedimientos tributarios regulados en la Ley está prevista la iniciación mediante acuerdo de liquidación, por lo que puede concluirse que el procedimiento no ha sido válidamente iniciado. Es decir, la liquidación se ha dictado en un procedimiento no iniciado y, por tanto, inexistente, lo que determina la invalidez de la misma.
A título indicativo, puede mencionarse que tampoco consta en el expediente propuesta de resolución previa a la liquidación ni justificación de la práctica de trámite de audiencia previo o de alegaciones posterior a la citada propuesta, tal como establece el artículo 99.8 de la Ley 58/2003, en relación con el desarrollo de las actuaciones y procedimientos tributarios.

CUARTO:


De acuerdo con lo expuesto, debe analizarse a continuación si el caso planteado da lugar a un supuesto de  nulidad de pleno derecho de lo actuado, a tenor de lo dispuesto en el artículo 217.1 letra e) de la LGT, o a una mera anulabilidad, siguiendo la regla general que marca el artículo 63.1 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común.
Dispone el legislador en el artículo 217.1 e) de la LGT que:
 “1. Podrá declararse la nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, así como de las resoluciones de los órganos económico-administrativos, que hayan puesto fin a la vía administrativa o que no hayan sido recurridos en plazo, en los siguientes supuestos: (...)

e) Que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad en los órganos colegiados”.

Análoga regulación la encontramos en el artículo 62 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común, que condena a la nulidad a los actos administrativos:

“e) Los dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad de los órganos colegiados”.

La alternativa a la tesis anterior es la mera anulabilidad, siguiendo la regla general que marca el artículo 63.1 de la citada Ley 30/1992, al indicar que “Son anulables los actos de la Administración que incurran en cualquier infracción del ordenamiento jurídico, incluso la desviación de poder”.
Esto es, frente a la calificación general de los vicios o defectos de forma como meras irregularidades no invalidantes, el legislador ha previsto la anulabilidad del acto cuando constituyen vicios sustanciales que provocan indefensión al interesado o impiden al acto alcanzar su fin; y la nulidad del acto cuando se dicta prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello.
Ante el diseño general que hacen la Ley 30/1992 y la LGT parece claro que debe sopesarse la gravedad del vicio producido para determinar si merece el máximo reproche de su expulsión radical del mundo jurídico, consecuencia que se reserva para los casos concretos que al efecto se enumeran, o si la respuesta más proporcional es la que resulta de la regla general que nos conduce a la anulabilidad. Así resulta de la interpretación que de los preceptos citados viene haciendo la jurisprudencia del Tribunal Supremo, de la que se pueden extraer dos principios.
En primer lugar, la interpretación estricta de la concurrencia de las causas que conducen a la aplicación de la regla especial, la nulidad de pleno derecho, afirmando que la nulidad es una “medida extrema que al tratar de evitar la supervivencia de efectos evidentemente ilícitos, inmorales y contrarios al interés público, sólo debe apreciarse en aquellos casos de gravísimas infracciones tipificables, sin género de dudas, en alguno de los supuestos legales” (Sentencia del Tribunal Supremo, TS, 15 de Junio de 1981), de modo que la nulidad radical de los actos administrativos, “tiene un ámbito muy circunscrito a los supuestos concretos enumerados en el mismo, cuya interpretación jurisprudencial presenta un marcado sentido restrictivo del entendimiento de sus términos, para atemperarlos a su finalidad de mantener el procedimiento administrativo dentro de un cauce adecuado a derecho, pero que no suponga un formalismo extremo repudiado por la propia Ley y por causa del cual se incurriera en frecuentes nulidades determinantes de esterilidad de la función administrativa. Y así lo revelan las palabras empleadas por dicho precepto, indicativas de que sólo casos extremos, como órgano manifiestamente incompetente, actos de contenido imposible o delictivo, o dictados prescribiendo total y absolutamente de las normas de procedimiento legalmente establecidas, provocan la nulidad de pleno derecho” (sentencia del TS de 8 de Julio de 1983).
Esta interpretación estricta es corroborada por la jurisprudencia, como puede observarse de las sentencias del TS de 5 mayo 2008 (Recurso de Casación 9900/2003), de 2 de diciembre de 2009 (recurso de casación 1274/2004), 9 de junio de 2011 (recurso de casación 5481/2008), 7 de diciembre de 2012 (recurso de casación 1966/2011), o 10 de diciembre de 2012, (recurso de casación 563/2010).
En segundo lugar, pero como complemento del principio anterior, el TS impone atender a las circunstancias concurrentes, para evitar la supervivencia de efectos evidentemente ilícitos, inmorales o contrarios al orden público, (así, la ya citada STS 15 de junio de 1981, ya que “en la esfera administrativa ha de ser aplicada con mucha parsimonia y moderación la teoría jurídica de las nulidades, debiendo tenerse en cuenta, antes de llegar a una solución tan drástica y extrema, el conjunto de circunstancias concurrentes, como son las relativas a la importancia de los vicios existentes, del derecho a que afecte, de las derivaciones que motive y de la situación o posición de los interesados en el expediente (sentencias del TS de 30 de enero de 1984; de 7 de marzo de 1988 y de 18 de diciembre de 1991). En el  mismo sentido, las sentencias del TS de 17 de octubre de 1991, 31 de mayo de 2000, ó, más recientemente, la sentencia de 10 de diciembre de 2012, (recurso de casación 563/2010), que explica que “resulta necesario ponderar en cada caso las consecuencias producidas por tal omisión a la parte interesada, la falta de defensa que realmente haya originado y, sobre todo, lo que hubiera podido variar el acto administrativo originario en caso de haberse observado el trámite omitido."
Por último, es de especial interés citar la sentencia, también del Alto Tribunal, de 9 de junio de 2011 (recurso de casación 5481/2008), ya que diferencia y agrupa los casos en los que más frecuentemente se plantea la aplicación del caso de nulidad radical a la que nos venimos refiriendo, explicitando que también para los supuestos de uso de un procedimiento distinto del establecido en la Ley son de aplicación las mismas pautas interpretativas:
“Por su parte, el apartado e) del referido artículo 217.1 recoge como supuesto de nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria, el de "que hayan sido dictados prescindiendo total y absolutamente del procedimiento legalmente establecido para ello o de las normas que contienen las reglas esenciales para la formación de la voluntad en los órganos colegiados".

Ello nos lleva a distinguir los siguientes casos:

1º) Cuando se prescinde total y absolutamente del procedimiento, habiéndose referido a este supuesto las Sentencias de esta Sala de 10 de octubre de 1979, 21 de marzo de 1988, 12 de diciembre de 1989, 29 de junio de 1990, 31 de enero de 1992, 7 de mayo, 4 de noviembre y 28 de diciembre de 1993, 22 de marzo y 18 de junio de 1994 y 31 de octubre de 1995, entre muchas otras).

Se trata de un supuesto reservado, como se ha señalado en la Sentencia de 8 de febrero de 1999, "para aquellas vulneraciones de la legalidad con un mayor componente antijurídico", debiendo ser la omisión "clara, manifiesta y ostensible" (Sentencias de 30 de abril de 1965, 22 de abril de 1967, 19 de octubre de 1971, 15 de octubre de 1997 y 30 de abril de 1998) ) y no pudiéndose calificar como supuesto de nulidad de pleno en caso de omisión de un mero trámite (por todas la Sentencia de esta Sección de 24 de febrero de 2004, dictada en el recurso de casación 7791/2008[sic]), salvo que el mismo sea esencial.

2º) Cuando se utiliza un procedimiento distinto del establecido en la Ley.

Realmente, se asimila a la ausencia de procedimiento y así se reconoce en la Sentencia de esta Sección de 26 de julio de 2005 (recurso de casación 5046/2000), pero también puede ocurrir que en el que se siga se cumplan los trámites esenciales del omitido, no dando lugar a la nulidad de pleno derecho.

3º) Cuando se prescinde de un trámite esencial. Así se ha reconocido en las Sentencias de 21 de mayo de 1997, 31 de marzo de 1999 y 19 de marzo de 2001.”
Esto es, la jurisprudencia pone de manifiesto la concurrencia de tres requisitos para declarar la nulidad de un procedimiento por la causa que estamos examinando: A).- Que la omisión debe ser total y absoluta, al utilizar el precepto ambos adverbios. Con ello se está remarcando que debe ser manifiesto el vicio cometido, esto es, debemos estar ante una omisión manifiesta del procedimiento. Si bien, como se acaba de exponer, la propia jurisprudencia engloba tres supuestos distintos: no haber seguido procedimiento alguno (equiparable a la vía de hecho), haber seguido uno distinto del establecido legalmente o previsto por el legislador, y prescindir de los trámites esenciales de forma que hagan inidentificable el procedimiento legalmente establecido (entendiendo por tales aquellos que delimitan el conjunto de derechos y obligaciones de los interesados o de los posibles afectados). B).- La relevancia de la omisión procedimental, o ponderación a la que antes se ha aludido. C).- El menoscabo o lesión de las garantías del interesado que fundamentalmente lesionan su derecho a la defensa, esto es, produce indefensión.
En el presente caso se produce un vicio de nulidad absoluta pues, no habiéndose iniciado procedimiento alguno, no es posible dictar liquidación en el seno del mismo, dado que tal procedimiento no existe. La conclusión no puede, en consecuencia, ser otra que declarar la nulidad absoluta del acto impugnado por haberse prescindido total y absolutamente del procedimiento establecido.
Declarada la  nulidad de pleno derecho del acuerdo de liquidación impugnado procede, asimismo, declarar la nulidad de pleno derecho del acuerdo de imposición de sanción impugnado, en la medida en la que si no existe procedimiento tributario en el seno del cual dictar dicha liquidación, tampoco existe conducta sancionable asociada a dicho procedimiento inexistente.
Declarada la nulidad de pleno derecho de los actos administrativos impugnados en las presentes reclamaciones económico administrativas, no procede por parte de este Tribunal pronunciarse en relación con las restantes alegaciones formuladas por la entidad reclamante.
Por todo lo expuesto:


ESTE TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL, en Sala, en las presentes reclamaciones económico administrativas, ACUERDA: estimarlas, declarando la nulidad de pleno derecho de los acuerdos de liquidación e imposición de sanción impugnados.