Afectación del vehículo a la actividad empresarial: Carga de la prueba del interesado. Falta de acreditación fehaciente de que la afectación sea única y exclusiva

Sentencia T.S.J. Castilla y León 102/2012 de 24 de febrero

 RESUMEN:

IVA: Arquitecto en ejecución de obras. Afectación del vehículo a la actividad empresarial: Carga de la prueba del interesado. Falta de acreditación fehaciente de que la afectación sea única y exclusiva. No rompe la presunción de afectación del 50 por ciento. Deducción por comidas: Además de presentar los documentos acreditativos, es necesario acreditar su relación con la actividad. Se ha presentado únicamente el registro de gastos sin facturas u otros documentos. No procede la deducción. Existe infracción tributaria.

En la Ciudad de Burgos a veinticuatro de febrero de dos mil doce.

En el recurso contencioso administrativo número 492/10 interpuesto por Don Narciso, representado por la Procuradora Doña Elena Cobo de Guzmán Pisón y defendido por el Letrado Don Cipriano Sainz Liquete, contra la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 11 de agosto de 2010, desestimando la reclamación económico administrativa N.º NUM000 y acumulada NUM001 formulada por el recurrente, la primera, contra el Acuerdo que contiene liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2008 por un importe a ingresar de 1.318,59 €, interponiéndose la segunda reclamación contra la sanción recaída en el expediente sancionador por infracción tributaria derivada de la liquidación anteriormente citada, por importe de 659,29 €; habiendo comparecido como parte demandada la Administración General del Estado, representada y defendida por el Sr. Abogado del Estado en virtud de la representación que por ley ostenta.

ANTECEDENTES DE HECHO

 

Primero.—- Por la parte demandante se interpuso recurso contencioso administrativo ante esta Sala el día 7 de octubre de 2010.

Admitido a trámite el recurso y no habiéndose solicitado el anuncio de la interposición del recurso, se reclamó el expediente administrativo; recibido, se confirió traslado al recurrente para que formalizara la demanda, lo que efectuó en legal forma por medio de escrito de fecha 13 de enero de 2011 que en lo sustancial se da por reproducido y en el que terminaba suplicando se dicte sentencia por la que " A).- se declare que la resolución dictada por dicho Tribunal no es conforme a derecho y se proceda a su anulación.

B).- Se anule la liquidación provisional de IVA del ejercicio 2008, de fecha 17 de septiembre de 2009, practicada por el Jefe de la Dependencia de Gestión Tributaria de la AEAT de Ávila, y se reconozca el derecho del Sr. Narciso a la deducción íntegra de las cuotas de IVA soportado correspondientes a los gastos del vehículo afecto exclusivamente a la actividad profesional, los gastos de desplazamientos y comidas.

C).- Se anule la sanción por infracción tributaria, acordada por el Jefe de la Dependencia de Gestión Tributaria de la AEAT de Ávila de fecha 11 de enero de 2010".

D) Se impongan las costas a la Administración Demandada.

Segundo.—- Se confirió traslado de la demanda por termino legal a la parte demandada quien contestó a la demanda a medio de escrito de 7 de marzo de 2011 oponiéndose al recurso solicitando la desestimación del mismo basándose en los fundamentos jurídicos que aduce.

Tercero.—- Una vez dictado Auto de fijación de cuantía, y habiéndose solicitado el recibimiento del recurso a prueba, tras practicarse la declarada pertinente con el resultado que obra en autos se dio traslado para conclusiones y tras la presentación de conclusiones escritas, quedaron los autos conclusos para sentencia, y no pudiéndose dictar ésta en el plazo de diez días previsto en el art. 67.1 de la Ley 29/98, al existir recursos pendientes de señalamiento para Votación y Fallo con preferencia, y puesto que el art. 64.3 de la misma Ley, establece que tal señalamiento se ajustará al orden expresado en el apartado 1 del artículo anterior y existiendo en la Sala recursos conclusos de fecha anterior, y por tanto con preferencia para efectuar su señalamiento al de este recurso, quedaron los autos pendientes de señalamiento de día para Votación y Fallo, para cuando por orden de declaración de conclusos correspondiese, habiéndose señalado el día 23 de febrero de 2012 para votación y fallo, lo que se efectuó. Se han observado las prescripciones legales en la tramitación de este recurso.

FUNDAMENTOS JURÍDICOS

 

Primero.—- Constituye el objeto del presente recurso jurisdiccional la resolución del Tribunal Económico Administrativo Regional de Castilla y León, Sala de Burgos, de 11 de agosto de 2010, desestimando la reclamación económico administrativa N.º NUM000 y acumulada NUM001 formulada por el recurrente, la primera, contra el Acuerdo que contiene liquidación provisional practicada por el Impuesto sobre el Valor Añadido del ejercicio 2008 por un importe a ingresar de 1.318,59 €, interponiéndose la segunda reclamación contra la sanción recaída en el expediente sancionador por infracción tributaria derivada de la liquidación anteriormente citada, por importe de 659,29 €.

Alega el recurrente en apoyo de sus pretensiones anulatorias, varios motivos o causas de impugnación, que a modo de síntesis podemos concretar en:

a).- nulidad por la indefensión causada por la denegación del trámite de puesta de manifiesto del expediente ante el TEAR.

b).- nulidad de la liquidación por incongruencia omisiva y falta de motivación.

c).- improcedencia de la liquidación al haberse acreditado que el vehículo está afecto exclusivamente a su actividad profesional, al igual que los gastos de desplazamiento y comidas.

d).- improcedencia de la sanción impuesta por carecer de base legal.

Tales pretensiones son rebatidas puntual y detalladamente de contrario por la representación procesal de la Administración demandada, rechazando cumplidamente la argumentación del recurrente y defendiendo la plena conformidad a derecho de las resoluciones impugnadas.

Segundo.—- Del examen del expediente administrativo resultan los siguientes antecedentes de interés.

1.- En la declaración resumen anual del IVA del ejercicio 2008, el recurrente consignó en relación con el ejercicio de su actividad profesional como Arquitecto unas cuotas devengadas de 15.793,35 euros; Un total de cuotas soportadas de 4.349,50 €; Como resultado del Regimen General 11.443,85 €; Aplico una compensación de cuotas de ejercicios anteriores de 6.696,68 euros, siendo el resultado final de la declaración 4.747,17 €.

2.- Como consecuencia del procedimiento de comprobación limitada llevado a cabo por la Administración, respecto del IRPF del Ejercicio 2008 se le requiere para que presente determinada documentación y, como resultado de la misma, una vez evacuado el trámite de alegaciones, la Dependencia de Gestión practicó liquidación provisional por el concepto de IVA-2008 con el resultado de una cuota a pagar de 1.318,59 euros y unos intereses de demora de 45,88 euros (deuda total de 1364,47 euros). Como puede verse en el expediente, en la exposición detallada de la liquidación provisional, esta regularización se debe a diversos ajustes, "Se modifican las bases imponibles y/o cuotas de I.V.A. deducible en operaciones interiores, en concepto de adquisiciones de bienes y servicios corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley 37/1992.

En concreto, a la vista de la documentación aportada con ocasión de comprobación IRPF/2008, se minoran las siguientes cuotas deducidas: 1,- 87,09 euros de comidas del titular de la actividad. 2 1231,49 euros que suponen el 50% de las cuotas de leasing, combustible, reparaciones etc de turismo BMW (articulo 95 de la Ley del IVA).

En alegaciones el contribuyente alega que tanto los gastos de comida como los relacionados con el vehículo turismo están afectos a la actividad al 100%. El contribuyente no prueba una afectación del 100%.

El actor discute la minoración del 50% del Iva deducido correspondiente a las cantidades satisfechas por el leasing de un vehículo (así como gastos de mantenimiento del citado vehículo y consumos de combustible) y la minoración del 100% del Iva deducido correspondiente a comidas.

3.- Como consecuencia de los hechos relatados se incoa un procedimiento sancionador que termina con la imposición de sanción en cuantía de 659,29 euros.

4.- Interpuesta por el actor sendas reclamaciones económico administrativas (frente a la liquidación y a la sanción) se acumularon y fueron resueltas por el Tribunal Económico Administrativo, que las desestimó, siendo esta decisión la que constituye el objeto del presente recurso contencioso administrativo.

Tercero.—- En primer término alega el recurrente nulidad por la indefensión causada por la denegación del trámite de puesta de manifiesto del expediente ante el TEAR.

No obstante, tal alegación no puede prosperar pues del hecho que el TEAR no otorgase tal trámite, no cabe extraer las consecuencias anulatorias que aquí se pretenden, ya que tal reclamación se tramitó por el procedimiento abreviado, y por tanto, las alegaciones de la parte han de formularse necesariamente con ocasión de la presentación del escrito de interposición de la reclamación, de conformidad con la normativa de aplicación, todo ello sin perjuicio que las alegaciones y documentos presentados en el TEAR antes de la fecha de resolución, pudiesen ser tenidos en cuenta por ese Tribunal para la adopción de la resolución finalmente adoptada, tal y como se advirtió al recurrente por resolución de 23 de noviembre de 2009, por lo que hemos de concluir que no ha sufrido indefensión alguna, pues basta una somera lectura del escrito de demanda para afirmar que ha tenido conocimiento suficiente de los motivos de la decisión administrativa, lo que le ha permitido defender oportunamente sus derechos e intereses, de modo que una vuelta atrás de las actuaciones (no reclamada, además, en el suplico de la demanda) en nada alteraría los términos de la litis.

En otro orden de cosas denuncia que la Oficina Gestora no incorporó al expediente copia de los documentos aportados por el recurrente el 4-9-09, entre los que se encontraban las facturas acreditativas de los gastos vinculados a sus actividades profesionales y la escritura de capitulaciones matrimoniales, por lo que tanto el TEAR como esta Sala se han visto privados de poder efectuar cualquier valoración al respecto.

Sin embargo, tal alegación tampoco puede prosperar, pues como se desprende de las Diligencias de 1 y 4 de septiembre de 2009, lo que se incorporó a las actuaciones y lo que el recurrente presentó fue documentación aportada en contestación al requerimiento de 2008, no habiéndose consignado en tales diligencias que el actor aportase factura alguna, ni más documentación que la allí reseñada, y todo ello sin perjuicio de que tales documentos pudieron acompañarse a la demanda rectora del presente recurso jurisdiccional, lo que no se efectuó, no habiéndose propuesto prueba alguna en relación a tal extremo, una vez abierto el período probatorio, por lo que desde esta perspectiva preciso será concluir que no se ha ocasionado indefensión alguna.

Cuarto.—- En otro orden de cosas, no cabe entender que se haya producido infracción de lo dispuesto en el art. 103 de la LGT, entendiendo por "motivación" la causa jurídica tenida en cuenta como base de la medida adoptada por la Administración, ya que el cumplimiento del requisito de la motivación, no exige una argumentación extensa, bastando con que sea "racional y suficiente" y contenga una referencia de hechos y fundamentos de derecho, lo que se ha cumplido en el caso que nos ocupa, donde el recurrente ha tenido conocimiento cumplidamente de las razones que justifican la decisión adoptada, pudiendo así alegar después cuanto convenga para su defensa, sin verse sumido en la indefensión que prohíbe el artículo 24.1 de nuestra Ley Fundamental, debiendo reseñarse a estos efectos, que la resolución que aprobó la liquidación provisional incorpora un apartado de hechos y fundamentos de derecho en el que se razonan los motivos de la regularización practicada, y así se aumenta la base imponible general debido a queSe modifican las bases imponibles y/o cuotas de I.V.A. deducible en operaciones interiores, en concepto de adquisiciones de bienes y servicios corrientes, como consecuencia de haber deducido cuotas que no reúnen los requisitos establecidos en el Título VIII, Capítulo I, de la Ley 37/1992.

-.En concreto, a la vista de la documentación aportada con ocasión de comprobación IRPF/2008, se minoran las siguientes cuotas deducidas: 1,- 87,09 euros de comidas del titular de la actividad.2.- 1231,49 euros que suponen el 50% de las cuotas de leasing, combustible, reparaciones etc de turismo BMW ( articulo 95 de la Ley del IVA ).

- En alegaciones el contribuyente alega que tanto los gastos de comida como los relacionados con el vehículo turismo están afectos a la actividad al 100%. El contribuyente no prueba una afectación del 100%.

Consecuentemente, como bien dice la Administración demandada, el recurrente fue cumplidamente informado de los criterios y elementos tenidos por aquélla para realizar la liquidación al tiempo de evacuar el trámite de audiencia respecto de la propuesta de liquidación, por lo que desde esta perspectiva tal motivo impugnatorio también ha de decaer.

Tampoco podemos decir que se haya producido una "incongruencia omisiva" pues no es necesaria para la satisfacción del derecho a la tutela judicial efectiva, una contestación explícita y pormenorizada a todas y cada una de las alegaciones que se aducen como fundamento a su pretensión pudiendo bastar, en atención a las circunstancias particulares concurrentes, con una respuesta global o genérica, aunque se omita respecto de alegaciones concretas no sustanciales (SSTC 91/1995, 56/1996, 58/1996, 85/1996, 26/1997), pues como señala la S.T.C. 91/1994, solo la omisión o falta total de respuesta, y no la respuesta genérica o global a la cuestión planteada, entraña vulneración de la tutela judicial efectiva, lo que aquí no se ha producido.

Quinto.—- La cuestión de fondo que se plantea en el presente recurso jurisdiccional consiste en determinar si el actor, de profesión Arquitecto Técnico en ejecución de obras, Coordinador de Seguridad y Salud de obras de Construcción y Tasador Oficial de bienes inmuebles, tiene derecho a deducirse en su declaración del Impuesto sobre el Valor Añadido el 100 % de las cuotas soportadas correspondientes a las cuotas de leasing, los gastos del vehículo marca BMV, matrícula....-JFS, combustible, reparación, así como otros gastos de comida, que es lo que se pretende, o, por el contrario, dicha deducción solo puede ser del 50%, considerando, que es lo que propone la Administración, que la afectación del vehículo a la actividad empresarial no es total, sino parcial, y sin que procede ninguna deducción por las comidas.

La norma de aplicación al caso que nos ocupa es el artículo 95 de la Ley 37/1992 de 17 de diciembre que regula el Impuesto sobre el valor Añadido.

A propósito de la cuestión enunciada debemos de recordar que el Tribunal Supremo, en Sentencia de 11 de junio de 2004 se planteó si a la vista de lo establecido en el art. 33. 1. 1 de la Ley 30/85, de 2 de agosto, podían considerarse deducibles las cuotas soportadas en concepto de IVA por la entidad recurrente en las operaciones de adquisición y mantenimiento de vehículos afectos a la realización de la actividad empresarial, examinando en dicha resolución judicial la procedencia de las restricciones del derecho a deducir contempladas en el citado precepto, por efecto de lo dispuesto en la Sexta Directiva, 77/388/CEE, del Consejo de las Comunidades Europeas, 17 de mayo de 1977, sobre armonización de las legislaciones de los Estados miembros en materia de impuestos sobre el volumen de negocios, concluyendo el Alto Tribunal que no existe contrariedad entre ambas normas, sin que la Directiva sea aplicable directamente, por no haberse producido incumplimiento de la obligación de España de transponer la Directiva, ni haberlo hecho inadecuadamente, además de que la propia Directiva establece un plazo para determinar qué cuotas son deducibles del impuesto, durante el cual podrán aplicarse las previsiones de la legislación interna de los Estados miembros, como es el caso, añadiendo que los Tribunales españoles no son competentes para controlar la adecuación de las leyes con las directivas que desarrollan, lo que corresponde al Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea.

Como señala dicha Sentencia ". el art. 17 de la Directiva 77/388, después de sentar un principio general de deducibilidad de las cuotas soportadas por el sujeto pasivo cuando lo fueran por prestación de servicios relacionados con las operaciones sujetas - similar, en lo esencial, al principio general igualmente sentado por los arts. 32 y 92.2 de las Leyes del IVA de 1985 y de 1992, establecía una obligación para el Consejo Europeo de concretar "los gastos que no (conllevarían) el derecho a la deducción" de las tan repetidas cuotas. Con eso, se estaba significando que el tema de la deducibilidad no era un tema cerrado, máxime cuando, además, los Estados miembros (podían) mantener las exclusiones que tuvieran reconocidas en su legislación nacional en el momento de entrada en vigor de la Directiva. Esta posibilidad no puede ser interpretada, como la parte recurrente pretende, en el sentido de que, como en general, los efectos de la incorporación española a las Comunidades Europeas se situaron en 1.º de enero de 1986 y esa era la misma fecha de entrada en vigor de la primera Ley del IVA EDL 1992/17907 -la Ley de 2 de agosto de 1985 - no podría decirse que la exclusión de deducibilidad que se disponía en su controvertido art. 33.1.1 .º, estaba establecida al tiempo en que la Directiva de referencia comenzó a ser aplicable en España. Antes al contrario, el texto de la Directiva, en este punto, no habla de vigencia, sino de "previsiones" de exclusión en la legislación nacional, y "prevista" estaba la de que aquí se trata en la Ley del IVA EDL 1992/17907 de 1985 cuando, en 1.º de enero de 1996, la Sexta Directiva comenzó su vigencia en España.

De cuanto acaba de razonarse se desprende ya la imposibilidad de entender que la sentencia de instancia haya vulnerado el art. 33.1.1.º de la Ley 30/1985 EDL 1985/9017 del IVA , porque ha interpretado la prohibición de deducción de "las cuotas soportadas como consecuencia de la adquisición, importación, " atendiendo, fundamentalmente, a su espíritu y finalidad y a la luz, también, de los objetivos y textos de las Directivas Comunitarias, como tiene declarado reiteradamente el Tribunal de Justicia de la Comunidad Europea -vgr., Sentencias de 20 de mayo de 1976, caso Mazzalai ; de 10 de abril de 1984, caso Von Colson y Kamann y de 13 de noviembre de 1990, caso Marleasing -."

Sexto.—Dichos pronunciamientos, aún vertidos con relación al art. 33.1.1. de Ley 30/85, resultan en cualquier caso trasladables al actual art. 95 de la Ley 37/92, en la redacción otorgada por la Ley 66/97, por lo que hemos de concluir que las exigencias contenidas en tal precepto no vulneran la normativa citada.

Consecuentemente, y por lo que se refiere a la deducibilidad del 100% de las cuotas soportadas por el arrendamiento, gastos de conservación y mantenimiento del vehículo turismo, hemos de partir de que tras la modificación operada por el art. 6.12.º de la Ley 66/97, de 30 de diciembre, de los apartados Tres y Cuarto del art. 95 de L.I.V.A., con efectos 1 de enero de 1998, las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con las reglas que allí se contiene, estableciéndose en la regla 2.º) que cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100, considerándose automóviles de turismo, remolques, ciclomotores y motocicletas los definidos como tales en el anexo del RDLeg. 339/1990 de 2 marzo, por el que se aprueba el texto articulado de la Ley sobre Tráfico, Circulación de Vehículos a Motor y Seguridad Vial, así como los definidos como vehículos mixtos en dicho anexo y, en todo caso, los denominados vehículos todo terreno o tipo "jeep".

Sin perjuicio de lo dispuesto en esta regla 2.ª - precisa el precepto - se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 100 por 100: a) los vehículos mixtos utilizados en el transporte de mercancías; b) los utilizados en la prestación de servicios de transporte de viajeros mediante contraprestación; c) los utilizados en la prestación de servicios de enseñanza de conductores o pilotos mediante contraprestación; d) los utilizados por sus fabricantes en la realización de pruebas, ensayos, demostraciones o en la promoción de ventas; e) los utilizados en los desplazamientos profesionales de los representantes o agentes comerciales, y, f) los utilizados en servicios de vigilancia, disponiendo la regla 3.º) que las deducciones a que se refieren las reglas anteriores deberán regularizarse cuando se acredite que el grado efectivo de utilización de los bienes en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional es diferente del que se haya aplicado inicialmente, a la vez que se precisa en el apartado 4.º) que el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho, no siendo medio de prueba suficiente la declaración-liquidación presentada por el sujeto pasivo ni la contabilización o inclusión de los correspondientes bienes de inversión en los registros oficiales de la actividad empresarial o profesional.

Es más, si analizamos el art. 95 L.I.V.A. en su totalidad, vemos como el apartado Uno establece una norma o regla general, a saber: que los empresarios o profesionales no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes y servicios que no se afecten, directa y exclusivamente, a su actividad empresarial y profesional, estableciéndose en el apartado Dos una delimitación negativa, al precisar que bienes no se entienden afectos directa y exclusivamente a la actividad empresarial y profesional, entre otros, los bienes que se destinen habitualmente a dicha actividad y a otras de naturaleza no empresarial ni profesional por períodos de tiempo alternativos, los que se utilicen simultáneamente para actividades empresariales o profesionales y para necesidades privadas y los bienes destinados a ser utilizados en la satisfacción de necesidades personales o particulares de los empresarios o profesionales, de sus familiares o del personal dependiente de los mismos, con excepción de los destinados al alojamiento gratuito en los locales o instalaciones de la empresa del personal encargado de la vigilancia y seguridad de los mismos, y a los servicios económicos y socio-culturales del personal al servicio de la actividad.

No obstante, el apartado Tres contiene una contraexcepción o salvedad, al disponer que las cuotas soportadas por la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título de los bienes de inversión que se empleen en todo o en parte en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional podrán deducirse de acuerdo con unas reglas, y en lo que ahora interesa, se establece una presunción, al permitirse en la regla 2.º que cuando se trate de vehículos automóviles de turismo y sus remolques, ciclomotores y motocicletas, se presumirán afectados al desarrollo de la actividad empresarial o profesional en la proporción del 50 por 100, salvo para los vehículos concretos que allí se detallan en los que se presumirá una afectación del 100% al desarrollo de la actividad empresarial o profesional, no encontrándose el vehículo de la actora en ninguno de los supuestos de afectación del 100%.

Séptimo.—Cierto es que la presunción del 50% que establece la norma, admite prueba en contrario, acreditativa de una única y exclusiva afectación, debiendo acreditarse además por el sujeto pasivo que no ha existido un uso simultaneo o alternativo con otras necesidades personales, particulares o familiares, distintas por tanto, de las puramente profesionales o empresariales.

Ahora bien, en el presente caso, el recurrente no ha demostrado fehacientemente que exista una afectación única y exclusiva de ese vehículo al ejercicio de su actividad empresarial, no habiéndose desvirtuado la presunción contenida en el art. 95.Tres.2.º de la L.I.V.A. La Administración no considera como deducible el IVA derivados de las cuotas de leasing para la adquisición del vehículo, reparaciones (chapa y pintura y cuatro cubiertas) y combustible, a lo que se opone, con distintos argumentos el actor.

En primer lugar, debe de señalarse que en aplicación del artículo 105 de la Ley General Tributaria corresponde al actor probar el hecho en el que cabe fundar el derecho que quiere le sea reconocido, en el presente caso, corresponde al recurrente probar esa afectación exclusiva del vehículo a su actividad profesional para que se pueda practicar la deducción que pretende.

Y así lo ha reconocido igualmente el Tribunal Supremo en la Sentencia núm. 566/06, de 15 de diciembre, cuando se dice: "Nuestro legislador ya optó, en materia de la carga de la prueba en el Derecho Tributario por el Principio Dispositivo en lugar del Principio Inquisitivo. Este último impone a la Administración la función de acreditar toda la verdad material, incluso aquello que resulte favorable para el obligado tributario, pues se considera que la Administración, en su labor de aplicar el sistema tributario, no actúa en defensa de un interés propio, sino general -efectiva realización del deber de contribuir establecido en el artículo 31 de la Constitución Española . Evidentemente este principio implica la inexistencia de hechos que favorezcan a la Administración, sino que ésta debe conseguir la efectividad de los principios constitucionales acreditando tanto la realización del hecho imponible como los presupuestos de hecho de eventuales beneficios fiscales.

"Sin embargo, en nuestro Derecho ha regido y rige la otra concepción que puede denominarse clásica regida por el Principio Dispositivo y plasmada en el artículo 114 de la LGT de 1963 , opción reiterada en el artículo 105.1 LGT de 2003 , según la cual cada parte tiene la carga de probar aquellas circunstancias que le favorecen; esto es, la Administración la realización del hecho imponible y de los elementos de cuantificación de la obligación, y el obligado tributario las circunstancias determinantes de los supuestos de no sujeción, exenciones y bonificaciones o beneficios fiscales. Esta y no otra es la conclusión a la que ha de llegarse tras la simple lectura del art. 105 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria , como antes prevenía el art. 114 de la LGT/1963 impone que "1. En los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo.

"2. Los obligados tributarios cumplirán su deber de probar si designan de modo concreto los elementos de prueba en poder de la Administración tributaria", o incluso del art. 217 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil .

"Y tal principio no queda desnaturalizado por la matización jurisprudencial del rigor del principio establecido en el mencionado artículo 114 LGT/1963 , desplazando la carga de la prueba hacia la Administración por disponer de los medios necesarios que no están al alcance de los sujetos pasivos (Cfr. SSTS de 25 de septiembre de 1992 y 14 de diciembre de 1999 ), criterio ya positivado por el art. 217.6 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil "6. Para la aplicación de lo dispuesto en los apartados anteriores de este artículo el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio". (V. por todas la STS, Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2.ª, de 11 de octubre de 2004, Rec. Cas. núm. 7938/1999 ) EDJ2004/159819".

En segundo lugar, debe de señalarse que la cuestión controvertida es sustancialmente una cuestión de hecho, lo que exige al recurrente, como se acaba de exponer, la demostración, a través de los distintos medios probatorios, de que el vehículo se encuentra en exclusiva afecto a su actividad económica y, de ahí, que la jurisprudencia que cita la parte actora en su demanda y transcribe no tenga mayor interés que el resultante de conocer cómo fallaron otros Tribunales en atención a la prueba que allí se practicó y que fue valorada por ellos, sin que se puedan extraer argumentaciones o criterios que por consistir en interpretaciones jurídicas sean de aplicación a otros supuestos.

En la labor que a este Tribunal incumbe de valorar en su conjunto y, con arreglo a las normas de la sana crítica, las pruebas practicadas, debemos de concluir que no resulta acreditada la dedicación exclusiva del automóvil del que es titular el actor a la actividad de Arquitecto Técnico en ejecución de obras, Coordinador de Seguridad y Salud de obras de construcción y Tasador Oficial de bienes inmuebles que desempeña.

Así, primeramente hay que decir que la mera alegación de que el recurrente interviene en distintas obras que se desarrollan en diversos lugares y la correspondiente aportación una relación de desplazamientos profesionales durante ese ejercicio, no satisface las exigencias derivadas de la carga de la prueba, puesto que lo que debe de probarse no es este dato, que el Tribunal Económico Administrativo tampoco cuestiona, sino la utilización en exclusiva del vehículo para la actividad profesional.

En cualquier caso, y por lo que se refiere a la relación de desplazamientos profesionales aportada, hemos de significar que se trata de una mera relación de la que se desconoce fecha de confección y autoría. No está firmada y no viene avalada por otros documentos que corroboren los extremos que allí se consignan. Se trata de un listado de desplazamientos supuestamente confeccionado por el recurrente y no contrastado con otros elementos probatorios.

A mayor abundamiento, es de reseñar que como alega el Sr. Abogado del Estado, de tales listados lo que se deriva es un volumen anual de desplazamientos de 184 días al año, lo que desde luego no evidencia una exclusividad en su utilización para la actividad profesional, sino parcial, puesto que solo dedica el automóvil a su actividad profesional un 50 %, por lo que es claro que ni las cuotas de IVA no pueden ser deducidas.

Por otro lado, las referencias a la actividad profesional que se hacen en la demanda, no nos pueden llevar a una solución distinta, pues de su actividad como Arquitecto Técnico en ejecución de obras, Coordinador de seguridad y salud en las obras de construcción y Tasador oficial de bienes inmuebles, no cabe colegir sin más las consecuencias que aquí se pretenden, esto es, que por tal circunstancia el vehículo esté afecto de manera exclusiva a tal actividad, lo que no es admisible a juicio de este Tribunal.

Igualmente, el hecho de que sea propietario de otro vehículo, tampoco es una circunstancia que sin más pueda llevar a la Sala a la convicción de que el vehículo en cuestión se encuentra destinado exclusivamente al ejercicio de su actividad empresarial, pues como se ha dicho, tal extremo ha de acreditarse debidamente, lo que no se ha efectuado en el presente caso.

Una cosa es que el recurrente precise de un vehículo para desarrollar su actividad, y por tal circunstancia la Ley le presume una afectación al 50%, y otra, que el vehículo esté afecto al 100% de dicha actividad, pues para considerarlo así, es preciso probarlo, ya que el grado de utilización en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional deberá acreditarse por el sujeto pasivo por cualquier medio de prueba admitido en derecho.

Consecuentemente, y desde esta perspectiva, hemos de concluir que las pruebas aportadas por el recurrente no han sido concluyentes, ni han conseguido acreditar la afectación exclusiva del vehículo a la actividad empresarial desarrollada por la entidad. Ni que por tanto los gastos derivados des uso del coche sean imputables al ejercicio de la actividad de ahí que sea correcta la conclusión de la administración.

Como señala la sentencia del TSJ de Albacete de 28 de octubre de 2005 (recurso 47/02) no se trata de exigir al sujeto pasivo una prueba directa y cumplida de la afectación absolutamente exclusiva del vehículo a la actividad, pues obviamente nunca podrá demostrarse el hecho negativo de la "no utilización", en ningún caso, para un fin particular, aunque tal utilización sea cierta, pero sí que es preciso que se aporte una prueba suficiente(por la norma así lo exige, como vimos) al menos indiciaria, que permita dar por probado un panorama en el que la afectación exclusiva aparezca como lo más normal datos los indicios aportados y la utilización privada una mera hipótesis carente de base suficiente.

En efecto, de la no admisión como suficiente de las pruebas propuestas por la actora no cabe entenderse como la exigencia de una prueba diabólica, como se deduce de la demanda, ya que la prueba del hecho que aquí se controvierte, siempre es posible a partir de determinados datos, como puede ser el tipo de vehículo, el acondicionamiento del mismo, la distancia recorrida y los días y horas en la que se ha hecho, etc de modo y manera que esta alegación tampoco sirve para anular la decisión administrativa impugnada, debiéndose destacar, como lo hace la STSJ de Albacete de 7 de septiembre de 2005 que dentro de las pruebas indiciarias exigibles, hay una que puede ser reclamada, a saber: la indicación por el actor del número de kilómetros anualmente recorrido por el vehículo y la aportación de una relación, con las acreditaciones que sean posibles, de las salidas realizadas al año, a fin de ponderar la adecuación de una magnitud a la otra. Ciertamente ello - señala ese Tribunal- puede requerir de la empresa la llevanza de registros de utilización del vehículo, y la preconstitución de pruebas relativas a las salidas efectuadas, pero no es una exigencia excesiva respecto de quien pretende efectuar una deducción al 100%, a la vista de que la ley reclama expresamente la demostración por el sujeto pasivo por encima del 50%, demostración que, aunque no pueda ser absolutamente exhaustiva o indiscutible, si bebe ser suficientemente convincente.

Pues bien, como quiera que en el presente caso el recurrente no ha acreditado suficientemente esa apariencia de utilización exclusiva, hemos de concluir que no procede aceptar la deducción más allá del 50% legalmente previsto y aceptado por la Administración, lo que necesariamente conlleva la desestimación del recurso interpuesto.

Octavo.—Se pretende también que le sea admitida la deducción del IVA por comidas que dice son de trabajo. Teniendo en cuenta que no ha quedado demostrado que tales gastos se correspondan inequívocamente con la actividad realizada, que así como la necesidad de que se han producido para la obtención de ingresos.

Y es que ante esta Sala siguen sin probarse los presupuestos necesarios para que sean deducibles aquellos gastos; es decir, que además de estar recogidos en los oportunos documentos justificantes de los mismos, es decir facturas, recibos. etc, conforme las exigencias legales, además es preciso acreditar su correlación y vinculación con el desarrollo de la actividad.

Este Tribunal ha tenido ocasión de pronunciarse a propósito de los requisitos que han de reunir los documentos justificativos de los gastos, entendiendo que no es necesario que se trate de facturas con todos los requisitos, siempre que esté justificada la necesidad del gasto y el documento reúna unos mínimos datos identificativos, pero es claro que siempre ha de existir el documento justificante del gasto y debe acreditarse su vinculación al desarrollo de la actividad.

En efecto, en cuanto a los gastos de hostelería, para que puedan ser deducibles, primero, han de estar acreditados y, segundo, ha de demostrarse que se trata de gastos necesarios para el ejercicio de la profesión.

Sin embargo, en el presente caso, no se ha presentado ni un solo documento justificativo de las comidas cuyo IVA se ha deducido, ya que lo único que se ha aportado son los listados del registro de gastos, pero no las facturas u otro documento que pudieran constituir su soporte documental, sin haberse practicado ninguna prueba complementaria al respecto, como pudiera ser oportuna prueba testifical - o en su caso documental - para acreditar la realidad de su correlación y vinculación con la actividad realizada, no habiéndose propuesta prueba alguna tras la apertura del período probatorio.

A mayor abundamiento, al igual que ocurría en el caso del combustible, nos encontramos con comidas que no se corresponden con ningún desplazamiento profesional del actor fuera del domicilio (13 y 26 de enero, 13 de julio y 10 de agosto) sin que tampoco se haya practicado prueba alguna al respecto.

Todo lo cual nos lleva necesariamente a la desestimación de la demanda interpuesta, con relación a tales extremos.

Noveno.—Partiendo de las anteriores consideraciones, resulta evidente que el recurrente dejó de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo parte de la deuda tributaria, al haber deducido improcedentemente cuotas de IVA soportado, quedando acreditada en principio la comisión de la infracción tributaria prevista inicialmente en el art. 191.1 de la LGT 58/2003, 1. Constituye infracción tributaria dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa de cada tributo la totalidad o parte de la deuda tributaria que debiera resultar de la correcta autoliquidación del tributo, salvo que se regularice con arreglo al artículo 27 o proceda la aplicación del párrafo b) del apartado 1 del artículo 161, ambos de esta ley.

Dicha infracción han sido calificada, como leve por la Administración, al amparo de lo preceptuado en el art.191.2 de dicha Ley, por ser la base de la sanción inferior o igual a 3.000 € y no apreciarse ocultación ni la concurrencia de otras circunstancias que agraven la calificación.

Determinada la existencia de conductas tipificadas como infracción corresponde entrar ahora analizar si las mismas son imputables al actor, es decir, si el recurrente es culpable de la comisión de las infracciones. Para ello hemos de estar a lo prevenido en el art. 183.1 de la LGT 58/2003 en cuanto establece que: "1. Son infracciones tributarias las acciones u omisiones dolosas o culposas con cualquier grado de negligencia que estén tipificadas y sancionadas como tales en esta u otra ley".

Ahora bien, la alegación de falta de culpabilidad y exención de responsabilidad, obliga traer a colación necesariamente lo dispuesto en el art. 179.2 y 3 de la LGT 58/2003, en cuanto establece que: "2. Las acciones u omisiones tipificadas en las leyes no darán lugar a responsabilidad por infracción tributaria en los siguientes supuestos:

d) Cuando se haya puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias. Entre otros supuestos, se entenderá que se ha puesto la diligencia necesaria cuando el obligado haya actuado amparándose en una interpretación razonable de la norma o cuando el obligado tributario haya ajustado su actuación a los criterios manifestados por la Administración tributaria competente en las publicaciones y comunicaciones escritas a las que se refieren los arts. 86 y 87 de esta ley . Tampoco se exigirá esta responsabilidad si el obligado tributario ajusta su actuación a los criterios manifestados por la Administración en la contestación a una consulta formulada por otro obligado, siempre que entre sus circunstancias y las mencionadas en la contestación a la consulta exista una igualdad sustancial que permita entender aplicables dichos criterios y éstos no hayan sido modificados.

Por otro lado, ha de recordarse la reiteradísima doctrina jurisprudencial sobre la apreciación de culpabilidad en el ámbito tributario, recogida, entre otras, en la Sentencia de 23-10-2001, rec. 5149/1995. Pte: Sala Sánchez, Pascual, al disponer que : "Como consecuencia de reiterada doctrina - Sentencias de 9 de diciembre de 1997 , 18 de julio de 1998 , 17 de mayo de 1999 y 2 de diciembre de 2000 (recurso 774/95 ), entre muchas más- según la cual toda la materia relativa a infracciones tributarias, como inscritas en el ámbito del Derecho administrativo sancionador, ha de resolverse desde la perspectiva de los principios de culpabilidad y tipicidad, con completa proscripción de la imposición de sanciones por el mero resultado, tanto antes como después de la reforma introducida en la Ley General Tributaria por la Ley 10/1985, de 26 de abril, conforme tuvo ocasión de declarar la importante Sentencia del Tribunal Constitucional 76/1990 . En definitiva, puede afirmarse, como hizo la propia Dirección General de Inspección Tributaria en su Circular de 29 de febrero de 1988, que la tendencia jurisprudencial ha sido la de "vincular la culpabilidad del sujeto infractor a la circunstancia de que su conducta no se halle amparada por una interpretación jurídica razonable de las normas fiscales aplicables. Especialmente -sigue la Circular- cuando la Ley haya establecido la obligación a cargo de los particulares de practicar operaciones de liquidación tributaria, la culpabilidad del sujeto infractor exige que tales operaciones no estén respondiendo a una interpretación razonable de la norma tributaria, pues si bien esa interpretación puede ser negada por la Administración, su apoyo razonable, sobre todo si va acompañado de una declaración correcta, aleja la posibilidad de considerar la conducta como infracción tributaria."

Aplicando esta doctrina al caso presente, nos encontramos que no existe duda razonable en la aplicación de las normas. El recurrente se dedujo improcedente mente la totalidad del IVA soportado por las cuotas de lising, conservación y mantenimiento del vehículo, pese a existir un precepto legal que considera deducible solo el 50% del IVA soportado con los gastos por vehículos turismo que no se dediquen de forma exclusiva a la actividad profesional, habiéndose deducido asimismo unos gastos por comidas de los que no se aporta ningún documento justificativo de su existencia.

Consecuentemente, y desde esta perspectiva, no puede entenderse que el recurrente haya actuado con la diligencia necesaria en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, por lo que no podemos decir que su conducta fuese diligente ni razonable, no pudiendo entenderse por ello que estemos en un supuesto de ausencia de culpabilidad, ni de exclusión de la responsabilidad por no existir duda razonable en la aplicación de la norma, lo que conlleva la desestimación íntegra del recurso interpuesto.

ULTIMO.- De conformidad con lo establecido el artículo 139 de la L.J.C.A. de 1998, no apreciándose mala fe o temeridad en ninguna de las partes del presente recurso, considera esta Sala procedente no hacer pronunciamiento alguno respecto de las costas procesales originadas en el presente recurso.

VISTOS los artículos citados y demás de pertinente y general aplicación la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, con sede en Burgos, ha dictado el siguiente:

FALLO

 

Desestimar el recurso contencioso-administrativo N.º 492/10 interpuesto por la Procuradora Doña Elena Cobo de Guzmán Pisón, en nombre y representación de Don Narciso, contra la resolución del T.E.A.R. de 11 de agosto de 2010 reseñada en el encabezamiento de esta sentencia; y en consecuencia, procede declarar que la resolución impugnada es conforme a derecho; y ello sin hacer especial imposición de costas.

Contra esta resolución no cabe interponer recurso ordinario alguno.

Una vez firme esta sentencia, devuélvase el expediente administrativo al Órgano de procedencia con certificación de esta resolución para su conocimiento y ejecución.

Así por esta nuestra sentencia, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.

PUBLICACIÓN: Leída y publicada ha sido la sentencia anterior por el Ilmo. Sr. Magistrado Ponente Sr. Valentin Varona Gutierrez, en la sesión pública de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Burgos), que firmo en Burgos a veinticuatro de Febrero de dos mil doce, de que yo el Secretario de la Sala Certific

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